U bevindt zich op: Home › Actueel › Besluiten / beleidsregels
Omzetbelasting. Administratieve en factureringsverplichtingen
Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontwikkeling, Sector brieven & beleidsbesluiten
Besluit van 12 februari 2009, nr. CPP2009/263M, Stcrt. nr. 32
De staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.
Dit besluit vervangt en actualiseert het besluit van 19 april 2007, nr.
CPP2007/308M over de administratieve verplichtingen en
factureringsverplichtingen op het gebied van de omzetbelasting. In het
besluit zijn vereenvoudigde regels voor elektronische facturen opgenomen.
Daarnaast zijn de regels voor de herziening van ten onrechte gefactureerde
omzetbelasting aangepast aan rechtspraak van de Hoge Raad. Het beleid over de
omzetbelastinggevolgen van de levering van goederen die vallen onder het
zogenoemde bodembeslag, is ingetrokken. Tenslotte zijn diverse beschrijvende
onderdelen uit het besluit verwijderd.
1 Inleiding
Dit besluit bevat beleidsregels en goedkeuringen op het terrein van de administratieve verplichtingen en factureringsverplichtingen met betrekking tot de omzetbelasting (zie de artikelen 26 en 34 tot en met 35d van de Wet op de omzetbelasting 1968). Ook zijn beleidsregels en goedkeuringen opgenomen over de specifieke bepalingen inzake de forfaitaire berekeningsmethoden. De in dit besluit opgenomen beleidsregels vormen een aanvulling op de algemene administratieverplichtingen in hoofdstuk VIII, afdeling 2, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen.
Belangrijke inhoudelijke wijzigingen in dit besluit zijn:
1. paragraaf 3.3.16.2: het interpretatieve beleid over de
omzetbelastinggevolgen bij levering van goederen die vallen onder het
zogenoemde bodembeslag, is ingetrokken. De uitspraak van het gerechtshof
Amsterdam van 7 december 2007, nr. 06/00307, V-N 2008/17.18, wordt gevolgd.
Dit houdt in dat de belastingschuldige ten laste van wie de
belastingdeurwaarder executoriaal roerende zaken verkoopt, voor de levering
van bodembeslaggoederen (artikel 22, lid 3 van de Invorderingswet 1990) geen
omzetbelasting is verschuldigd;
2. paragraaf 3.4: de regels voor elektronisch factureren worden sterk
vereevoudigd. Deze vereenvoudiging vindt plaats omdat een brede acceptatie en
toepassing van elektronisch factureren belangrijk is voor het bedrijfsleven;
daarmee zijn namelijk kostenbesparingen mogelijk. Ik keur, vooruitlopend op
een wijziging van de omzetbelastingwetgeving voor elektronisch factureren en
met inachtneming van Europese ontwikkelingen[1] op dit terrein, goed
dat de vormgeving en implementatie van oplossingen voor elektronisch
factureren volledig aan marktpartijen wordt overgelaten. Door deze
goedkeuring kan de (wijze van) opmaak en het versturen van de elektronische
factuur vorm- en middelvrij plaatsvinden.
De nu al toegestane methoden voor elektronisch factureren blijven bestaan.
Ondernemers die gebruik maken van deze methoden hoeven dit niet meer bij de
Belastingdienst te melden.
Verder wordt niet meer de eis gesteld dat de ondernemer de aanvaarding van de
elektronische factuur door zijn afnemer vastlegt in zijn administratie;
[1]Council directive amending Directive 2006/112/EC on the common system of
value added tax as regards the rules on e-invoicing, COM(2009)21
3. paragraaf 3.6: de beleidsregels voor de herziening van ten onrechte
gefactureerde omzetbelasting worden aangepast naar aanleiding van rechtspraak
van de Hoge Raad (HR 14 december 2007, nr. 37748, V-N 2007/59.17 en 14
november 2008, nr. 42312, V-N 2008/55.22). Aangegeven wordt onder welke
voorwaarden herziening van ten onrechte in rekening gebrachte btw
plaatsvindt.
Tenslotte zijn uit het besluit van 19 april 2007 beschrijvende onderdelen
verwijderd. Het gaat hierbij om beschrijvingen van wet- of regelgeving, die
uitsluitend een voorlichtend karakter hebben. Voor zover deze teksten nog een
actueel en praktisch nut hebben voor ondernemers, worden deze teksten
opgenomen op de website van de Belastingdienst (www.belastingdienst.nl). In
bijlage A bij dit besluit wordt aangegeven welke beschrijvende tekstdelen
verwijderd zijn.
1.1 |
Gebruikte begrippen en afkortingen |
|---|---|
|
wet |
Wet op de omzetbelasting 1968 |
|
Besluit |
Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 |
|
beschikking |
Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 |
|
AWR |
Algemene wet inzake rijksbelastingen |
|
EU |
Europese Unie |
|
Btw |
Omzetbelasting |
|
Zesde richtlijn |
Richtlijn 77/388/EEG van de Raad betreffende de harmonisatie van de
wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - gemeenschappelijk
stelsel van de belasting over de toegevoegde waarde (PbEG 1977, L
145) |
|
Btw-richtlijn |
Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het
gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (PbEG
006, L 347) |
2 Administratieve verplichtingen
2.1 Administratieplicht omzetbelasting
In artikel 52 van de AWR is een algemene plicht tot het voeren van een
administratie opgenomen voor lichamen en voor natuurlijke personen die een
bedrijf of beroep zelfstandig uitoefenen. In artikel 34 van de wet is aan
ondernemers en aan rechtspersonen die geen ondernemer zijn de verplichting
opgelegd aantekening te houden van bepaalde verrichtingen. Deze verplichting
wordt verder uitgewerkt in artikel 31 van de beschikking.
2.2 Administratieplichtige voor de omzetbelasting
Voor de omzetbelasting is de ondernemer belastingplichtig. Ondernemer is
ieder die een bedrijf zelfstandig uitoefent. Onder een bedrijf wordt ook
verstaan een beroep en de exploitatie van een vermogensbestanddeel om er
duurzaam opbrengst uit te verkrijgen. Het begrip "ieder die een bedrijf
zelfstandig uitoefent" omvat lichamen en natuurlijke personen, zodat voor
deze categorieën ondernemers de algemene administratieplicht van artikel 52
AWR geldt. Ook gelden de administratieve verplichtingen van artikel 34 en
volgende van de wet.
Onder het begrip "ieder" kan ook een samenwerkingsverband vallen dat als
entiteit optreedt in het economische verkeer en dat niet is aan te merken als
een lichaam. Voor een dergelijk samenwerkingsverband geldt de algemene
administratieplicht niet rechtstreeks. Voor de natuurlijke personen en/of
lichamen die deel uitmaken van het samenwerkingsverband geldt wel de algemene
administratieplicht. Indirect is dan de algemene administratieplicht op het
samenwerkingsverband van toepassing is. In elk geval gelden voor het
samenwerkingsverband de administratieve verplichtingen van artikel 34 en
volgende van de wet.
Een bijzondere situatie doet zich voor als natuurlijke personen en lichamen
op grond van artikel 7, vierde lid, van de wet als één ondernemer (fiscale
eenheid) worden aangemerkt. De fiscale eenheid valt niet onder de algemene
administratieplicht van artikel 52 AWR, maar wel onder de administratieve
verplichtingen van de wet. Voor natuurlijke personen en lichamen die tot de
fiscale eenheid behoren geldt de algemene administratieplicht wel. Een
fiscale eenheid voldoet aan de administratieve verplichtingen van artikel 34
en volgende van de wet als de onderdelen van een fiscale eenheid een
afzonderlijke administratie voeren, die voldoet aan de administratieve
vereisten van artikel 34 en volgende, en de onderlinge samenhang van de
administraties van dien aard is, dat de controleerbaarheid van de fiscale
eenheid als geheel niet wordt belemmerd.
Ondernemers die uitsluitend vrijgestelde prestaties verrichten, moeten
voldoen aan de algemene administratieplicht van artikel 52 van de AWR. Uit
hun administratie moet blijken dat hun prestaties zijn vrijgesteld van
omzetbelasting (zie artikel 6 van het besluit).
De ondernemer wiens eigen prestaties onder een vrijstelling vallen, maar die
omzetbelasting verschuldigd is wegens:
- intracommunautaire verwerving van goederen;
- invoer van goederen met toepassing van de verleggingsregeling bij invoer;
of
- verlegging van de heffing van de omzetbelasting naar hem,
moet voor die prestaties volledig voldoen aan de administratieve
verplichtingen. Dat betekent dat hij niet alleen om een aangifte moet vragen
om de verschuldigde omzetbelasting te kunnen voldoen, maar dat hij ook moet
"listen".
Het komt voor dat de ondernemer geen omzetbelasting verschuldigd is voor
intracommunautaire verwervingen, omdat de verwervingen onder het
drempelbedrag van € 10.000 blijven. In dat geval moet hij afzonderlijk
aantekening houden van de facturen die de leverancier van de goederen aan hem
heeft uitgereikt.
2.3 Administreren van facturen
Artikel 31 van de beschikking schrijft voor dat de ondernemer de aan hem
en door hem uitgereikte facturen doorlopend nummert en dat hij van deze
facturen aantekeningen houdt.
Goedkeuring
Om praktische redenen keur ik onder de volgende voorwaarden goed dat voor de
inkomende en de uitgaande facturen het boeken van de vergoeding en het bedrag
van de omzetbelasting per factuur in de administratie volstaat.
Voorwaarden
- Bij de boeking van de factuur in de administratie wordt een nummer of een
ander kenmerk opgenomen. Aan de hand daarvan is de bij een boeking behorende
factuur op eenvoudige wijze terug te vinden en omgekeerd is bij een factuur
de betreffende boeking op eenvoudige wijze terug te vinden. De inkoopfacturen
hoeven dan niet doorlopend te worden genummerd (dit laat onverlet dat de
nummering van de uitgaande facturen wel is vereist; zie onder 3.3.1).
- De facturen bevatten alle voorgeschreven gegevens.
2.4 Bijhouden registers
De ondernemer moet op grond van artikel 34, tweede lid, onderdeel a, van
de wet een register bijhouden van goederen die hij naar een andere
EU-lidstaat overbrengt en die:
a. worden gebruikt voor werkzaamheden aan het goed die plaatsvinden in het
EU-lidstaat waar de goederen naar toe zijn overgebracht;
b. tijdelijk worden gebruikt in een andere EU-lidstaat voor het verrichten
van een dienst;
c. maximaal 24 maanden worden gebruikt in een andere EU-lidstaat mits het
goederen betreft die, als deze uit een niet EU-land zouden worden ingevoerd,
in aanmerking zouden komen voor de regeling tijdelijke invoer met volledige
vrijstelling van invoerrechten.
De verplichting om een register bij te houden betekent niet dat de ondernemer
een apart register moet bijhouden. Voldoende is dat de ondernemer aan de hand
van zijn administratie kan aantonen dat de goederen die bij de controle niet
kunnen worden getoond, tijdelijk naar een andere EU-lidstaat zijn
overgebracht. Hij is vrij in de manier waarop hij de gegevens over de hier
bedoelde gevallen van overbrenging of ontvangst van goederen in zijn
administratie vastlegt.
Verder moet een ondernemer in zijn administratie afzonderlijk aantekening
houden van de roerende zaken die, door of voor rekening van een ondernemer
met alleen een btw-identificatienummer in een andere EU-lidstaat, naar hem in
Nederland zijn verzonden of vervoerd om daaraan werkzaamheden te verrichten
(zie artikel 6b van de wet).
3 De factuur
3.1 Belang van de factuur
De factuur is een van de belangrijkste en meest uitgewisselde documenten
in het handelsverkeer. Naast de uitnodiging tot het betalen van het op de
factuur vermelde bedrag heeft de factuur de functie van bewijs voor de aftrek
van omzetbelasting.
3.2 Het uitreiken van de factuur
3.2.1 Factureringsverplichting
De factureringsverplichtingen van de wet gelden voor prestaties die voor
de heffing van omzetbelasting belastbaar zijn in Nederland. Voor een
prestatie verricht in een ander land gelden de factureringsregels van dat
land.
De factureringsplicht houdt in dat iedere ondernemer op grond van artikel 35,
eerste lid, van de wet, verplicht is een factuur uit te reiken aan andere
ondernemers of rechtspersonen (anderen dan ondernemers) voor zijn prestaties.
Sommige ondernemers zijn aangewezen om voor alle leveringen facturen uit te
reiken, ook als de afnemers particulieren en andere niet-ondernemers zijn
(zie artikel 35, tweede lid, van de wet).
3.2.2 Facturering op verzoek
De hoedanigheid van de afnemers van detailhandelaren en uitgevers van
tijdschriften, bij wie de bedrijfsuitoefening vooral is gericht op de verkoop
van goederen of het verlenen van diensten aan particulieren, kan op het
tijdstip van de levering niet steeds worden vastgesteld.
Goedkeuring
Ik keur uit praktische overwegingen goed dat detailhandelaren en uitgevers
van tijdschriften aan hun afnemers pas een factuur uitreiken als deze
afnemers (die ondernemer zijn) daarom vragen.
3.2.3 Leverancier, afnemer of derde reikt de factuur uit
De ondernemer die de prestatie verricht moet een factuur uitreiken. Hij
kan dit zelf doen, maar hij kan dit ook in zijn naam en voor zijn rekening
door zijn afnemer (selfbilling) of door een derde (outsourcing) laten doen.
De ondernemer die de prestatie verricht, blijft ook in die gevallen
aansprakelijk voor de juistheid van de factuur.
Als de afnemer de factuur opmaakt voor de leverancier (de ondernemer die aan
hem goederen levert of diensten verricht), geldt het volgende:
a. tussen beide partijen, leverancier en afnemer, is vooraf in een akkoord
overeengekomen dat de afnemer de factuur opmaakt;
b. als de leverancier de factuur niet wenst te aanvaarden, moet hij de
afnemer tijdig van zijn bezwaren in kennis te stellen. In dat geval verliest
de factuur haar werking als factuur. De leverancier moet dan zelf een factuur
uitreiken, tenzij partijen alsnog overeenstemming bereiken over het herstel
van de (eventuele) onjuistheden in de factuur en de afnemer een verbeterde of
aanvullende factuur uitreikt;
c. de factuur voldoet aan alle in of krachtens de wet gestelde eisen.
Het is aan de leverancier om maatregelen te treffen om vast te kunnen stellen
of de voor hem uitgereikte facturen conform de wet- en regelgeving juist,
volledig en tijdig zijn. Wordt bij selfbilling of outsourcing een te hoog
bedrag aan omzetbelasting op de factuur vermeld, dan is de leverancier die
belasting verschuldigd op grond van artikel 37 van de wet. De leverancier is
verantwoordelijk voor de voldoening van de vermelde omzetbelasting; dit geldt
ook als hij geen kennis heeft kunnen nemen van het bestaan of de inhoud van
een factuur of als de overeenkomst tussen leverancier en afnemer niet
voorziet in het afleggen van een verantwoording.
3.2.4 Vorm van de factuur
Alle bescheiden die in het economische verkeer de functie van een factuur
hebben, zijn een factuur. Het maakt niet uit onder welke benaming (nota,
declaratie, kwitantie of bon) de bescheiden worden uitgereikt. Bij
transacties in onroerende zaken maakt de notaris vaak de factuur op. Daarbij
kan de notariële akte de factuur zijn. Dan moet de akte wel alle vereiste
gegevens bevatten. Dat geldt niet voor de zogenoemde notarisafrekening. Naar
is gebleken worden voor de verkoper en koper verschillende afrekeningen
opgemaakt.
Ieder document of bericht dat wijzigingen aanbrengt in, en specifiek en
ondubbelzinnig verwijst naar, de oorspronkelijke factuur geldt als factuur
(zie artikel 35, vierde lid, van de wet).
Als een factuur wordt aangevuld met een bescheid (een aanvullende factuur of
creditfactuur) dat de bedoeling heeft de op de oorspronkelijke factuur
vermelde gegevens aan te passen, bijvoorbeeld omdat op de oorspronkelijke
factuur abusievelijk onjuiste gegevens zijn vermeld, dan geldt dit bescheid
ook als een factuur. Leidt de aanpassing van de factuur tot terugname van de
oorspronkelijke factuur, dan treedt de aanvullende factuur daarvoor in de
plaats. Als de oorspronkelijke factuur niet wordt teruggenomen, dan vormt zij
samen met de aanvullende factuur de voor de levering of dienst voorgeschreven
factuur. Datzelfde doet zich voor als een factuur wordt gecorrigeerd door
middel van een creditfactuur. Als de oorspronkelijke factuur niet is
teruggenomen moet die factuur samen met de aanvullende factuur of
creditfactuur wel alle gegevens bevatten die op grond van de wet zijn
vereist. In de aanvullende factuur of creditfactuur enerzijds en de
oorspronkelijke factuur anderzijds moet (alsnog) een verwijzing naar de
andere factuur zijn opgenomen.
De factuur mag op papier of elektronisch worden verzonden. Zie voor het
elektronisch verzenden van facturen onderdeel 3.4.
3.3 Inhoud van de factuur
3.3.1 Nummer
Facturen moeten een aantal verplichte vermeldingen bevatten. Een van deze
vermeldingen is de opeenvolgende nummering. De facturen moeten opeenvolgend
worden genummerd, met één of meer reeksen, zodat elke factuur eenduidig wordt
geïdentificeerd.
Het factuurnummer vormt de sleutel tot het vinden van de gegevens van de
factuur in de administratie van de ondernemer. Geautomatiseerde systemen
maken voor de nummering gebruik van reeksen, waarbij per vestiging
bijvoorbeeld één reeks beschikbaar is. De doorlopende nummering wordt hierbij
als vanzelfsprekend gehanteerd. Er hoeven geen aparte nummeringen te worden
gehanteerd om de enkele factuur buiten de reeks te kunnen houden die wel is
voorbereid, maar die niet wordt uitgereikt. De beslissing om de factuur niet
uit te reiken moet gevolgd kunnen worden, met andere woorden de zogenoemde
audit trail moet niet doorbroken worden.
3.3.2 Naam en adres van de leverancier en afnemer
Een verplichte vermelding is de naam en het adres van de leverancier en
van de afnemer. In beginsel gaat het daarbij om de juridische naam. De
gegevens zijn onder meer van belang om te weten van welke ondernemer de
belasting moet worden geheven. Het gebruik van de handelsnaam is geoorloofd,
mits deze handelsnaam in combinatie met het adres en de woonplaats als
zodanig bij de Kamer van Koophandel is geregistreerd. Vermelding van alleen
een postbusnummer is niet voldoende. De gebruikte handelsnaam mag niet leiden
tot verwarring. Het adres is de plaats waar de ondernemer feitelijk woont of
is gevestigd. Bij fiscale eenheden is het gebruikelijk dat de naam van het
onderdeel van de fiscale eenheid dat de prestatie verricht op de factuur
staat.
3.3.3 Datum van de prestatie
De datum waarop de levering of de dienst heeft plaatsgevonden of is
voltooid, moet op de factuur worden vermeld.
Bij doorlopende prestaties mag in plaats van de dag waarop de levering of de
dienst is verricht, de periode worden vermeld waarop de leveringen en
diensten zijn verricht. Van doorlopende prestaties is sprake bij zich
herhalende leveringen en diensten die op basis van een doorlopende
overeenkomst worden verricht. Daarbij geldt dat er geen welomschreven
eindresultaat is overeengekomen. De periode waarover deze prestaties worden
verricht, kan zowel bepaald als onbepaald zijn. Voorbeelden van doorlopende
prestaties zijn abonnementen op tijdschriften en leveringen van gas, water en
elektriciteit. Een overeenkomstige gedragslijn als bij doorlopende prestaties
mag worden gevolgd bij ondeelbare of moeilijk splitsbare prestaties die
bijvoorbeeld worden verricht door belastingconsulenten, accountants,
advocaten, notarissen, architecten en andere beoefenaren van vrije
beroepen.
De periode waarop de factuur betrekking heeft mag maximaal een jaar zijn
als:
- minstens ieder kwartaal een (naar evenredigheid geschatte)
vooruitbetaling is overeengekomen;
- een jaarlijkse betaling in de branche gebruikelijk is.
De (definitieve) factuur moet in dat geval worden uitgereikt vóór de
vijftiende dag van de maand volgende op de maand waarin de periode
eindigt.
3.3.4 Vergoeding en eenheidsprijs
Op de factuur moet de vergoeding voor elke prestatie worden vermeld. Als
verschillende prestaties worden verricht waarvoor een zelfde vergoeding
geldt, kan worden volstaan met vermelding van het aantal goederen, de
eenheidsprijs en de totale vergoeding. Ook moeten de eenheidsprijs exclusief
omzetbelasting, de eventuele kortingen als die niet in de eenheidsprijs zijn
begrepen, en het voor die kortingen toegepaste tarief worden vermeld. Bij
diensten waarvoor uitsluitend op basis van een uurtarief wordt gefactureerd,
kan dit tarief als eenheidprijs gelden. Als de vergoeding voor een goed of
dienst afhankelijk is van een aantal variabele elementen en daardoor per
dienst verschilt, is geen sprake van een eenheidsprijs voor dat goed of die
dienst.
3.3.5 Munteenheid en belastingbedrag
Op een factuur kunnen bedragen in elke munteenheid voorkomen. Het te
betalen belastingbedrag moet echter zijn uitgedrukt in euro. Bij de
omrekening van een andere munteenheid naar de euro moet het
wisselkoersmechanisme van artikel 91 van de btw-richtlijn gebruikt worden.
Als de gegevens voor het bepalen van de maatstaf van heffing voor een andere
handeling dan een invoer van goederen zijn uitgedrukt in een andere
munteenheid dan de euro, wordt de wisselkoers vastgesteld overeenkomstig de
laatst genoteerde verkoopkoers op het tijdstip waarop de belasting wordt
verschuldigd.
Voor de afronding van het bedrag van de omzetbelasting geldt de rekenkundige
methode (zie artikel 5a van het besluit). Als het bedrag van de verschuldigde
belasting meer dan twee cijfers achter de komma bevat, wordt het derde cijfer
achter de komma naar beneden of naar boven afgerond op de dichtstbijzijnde
cent. Dit houdt in dat bedragen kleiner dan € 0,005 naar beneden, en bedragen
van € 0,005 of hoger naar boven worden afgerond. Het staat de leverancier
vrij per levering van een goed of per verrichte dienst de belasting te
berekenen en rekenkundig af te ronden, óf de afronding toe te passen op het
totaalbedrag van een aantal leveringen samen. De ondernemer moet daarbij een
consistente gedragslijn volgen. Het is niet toegestaan beide
afrondingsmethoden te gebruiken. Door ter zake geen verdere voorschriften te
geven, worden administratieve lasten voorkomen. De voorgeschreven
afrondingsmethode geldt ook als de verschuldigde btw wordt berekend uit een
prijs inclusief btw.
Voor de wijze van afronding van omzetbelasting op de aangifte omzetbelasting
geldt nog steeds afronding naar keuze op hele euro's.
3.3.6 Aanduiding vrijstelling, intracommunautaire levering, heffing verlegd of margeregeling
De ondernemer moet in de factuur een aanduiding opnemen als:
- een vrijstelling geldt (niet alleen de in artikel 11 van de wet genoemde
vrijstellingen, maar bijvoorbeeld ook die inzake beleggingsgoud);
- een intracommunautaire levering wordt verricht die onder het nultarief valt
(artikel 9 in verbinding met tabel II onderdeel a, post 6 van de wet);
- de belasting wordt geheven van de afnemer; of
- de margeregeling van toepassing is.
De aanduiding kan bestaan uit een verwijzing naar de betreffende bepaling in
de wet of btw-richtlijn (of naar de corresponderende bepaling in de zesde
richtlijn). Het moet voor de afnemer en de Belastingdienst duidelijk zijn
welk belastingregime de leverancier toepast. De fiscale verplichtingen van de
afnemer zijn daarvan immers afhankelijk.
De aanduiding moet voldoende specifiek zijn en mag niet alleen bestaan uit de
vermelding "nultarief" of "vrijstelling". Bij een op grond van artikel 11 van
de wet vrijgestelde prestatie is het voldoende als uit de omschrijving van de
prestatie op de factuur buiten twijfel blijkt dat de vrijstelling van
toepassing is.
In een situatie waarin de omzetbelasting wordt geheven van de afnemer moet
"omzetbelasting verlegd" op de factuur staan.
Een bijzondere vorm van verlegging geldt bij de zogenoemde vereenvoudigde
intracommunautaire ABC-transactie (zie artikel 30a van de wet). Als aan de
Nederlandse verwerver (C) de goederen worden geleverd door B, verricht B een
levering in Nederland. De heffing van deze levering is verlegd naar C. De
drie partijen dienen overigens te handelen alsof sprake is van twee
intracommunautaire leveringen en verwervingen.
Goedkeuring
Ik keur om praktische redenen goed dat bij een vereenvoudigde
intracommunautaire ABC-transactie op de factuur "intracommunautaire levering"
wordt vermeld.
3.3.7 Bijzondere regelingen
3.3.7.1 Facturering door nutsbedrijven
Voor exploitanten van elektriciteit-, gas- en waterleidingbedrijven
gelden, voor de facturering en verschuldigdheid van omzetbelasting,
specifieke regels.
1. Verschuldigdheid en voldoening van omzetbelasting
Er zijn nutsbedrijven die na afloop van een meteropnameperiode
(verbruiksperiode) van maximaal drie maanden, over die periode of over het
daaraan voorafgaande tijdvak, een factuur uitreiken.
Goedkeuring
Ik keur om praktische redenen goed dat de exploitanten van elektriciteit-,
gas- en waterleidingbedrijven de omzetbelasting ter zake van de door hen
verrichte leveringen en diensten niet eerder verschuldigd zijn dan op het
tijdstip van uitreiking van de factuur.
Deze gedragslijn geldt niet zonder meer voor gevallen waarin de meteropnamen
over een langere periode, bijv. over een half jaar of een jaar, plaatsvinden.
Het uitreiken van facturen over een langere periode is alleen aanvaardbaar
als de afnemers in afwachting van de over die periode uit te reiken factuur
een aantal voorschotbetalingen moeten doen, die zijn berekend aan de hand van
de gegevens over recente verbruiksperiodes. Als de verschuldigde
omzetbelasting van de eindfactuur hoger is dan de al aan de hand van de
voorschotten voldane belasting, wordt de exploitant het meerdere verschuldigd
op het tijdstip van uitreiking van de factuur. In het omgekeerde geval heeft
de exploitant recht op teruggaaf of verrekening van de door hem te veel
betaalde omzetbelasting.
2. Aftrek van voorbelasting
Gebleken is dat exploitanten aan kleinverbruikers facturen uitreiken waarop
alleen het totaalbedrag van het voorschot inclusief omzetbelasting is
vermeld. Dat gebeurt meestal omdat het niet steeds mogelijk is te bepalen in
welke hoedanigheid een afnemer optreedt. Nu op de nota's de omzetbelasting
niet afzonderlijk is vermeld, is er geen juiste factuur aanwezig. De
voorbelasting kan dan niet geclaimd worden. De nutsbedrijven moeten op
verzoek van belanghebbenden voorschotnota's c.q. facturen uitreiken die aan
de in de wet gestelde eisen voldoen. Hiermee hebben belanghebbenden dan wel
recht op aftrek van de in het voorschot begrepen omzetbelasting. Een zelfde
gedragslijn kan worden gevolgd bij betaling door middel van automatische giro
of overschrijving per bank.
Om dubbele aftrek van voorbelasting te voorkomen, moet op de eindfactuur over
een bepaalde verbruiksperiode het saldo van de totale over het eindbedrag
verschuldigde omzetbelasting en de al bij voorschotnota's of facturen
afzonderlijk vermelde omzetbelasting duidelijk zijn vermeld. Leidt de
saldering tot een teruggaaf van de exploitant aan de desbetreffende
afnemer/ondernemer, dan is de afnemer/ondernemer de op de
voorschotnota's teveel in aftrek gebrachte belasting verschuldigd. Leidt de
saldering tot een betaling door de afnemer/ondernemer dan kan die
afnemer/ondernemer aanspraak maken op aftrek van de voorbelasting ter zake
van het bij te betalen bedrag aan omzetbelasting.
3. Niet aan omzetbelasting onderworpen ontvangsten
Goedkeuring
Ik keur om praktische redenen goed dat heffing van omzetbelasting achterwege
kan blijven over de inningkosten bij wanbetaling en kosten die nauw daarmee
samenhangen. Het betreft hier bijvoorbeeld aanmaningskosten, af- en
aansluitkosten en kosten van verzegeling en ontzegeling van
aansluitingen.
Er is geen omzetbelasting verschuldigd over aan derden in rekening gebrachte
bedragen wegens aangerichte schade. Dit geldt ook voor aan publiekrechtelijke
lichamen in rekening gebrachte kosten van omlegging van leidingen in verband
met de aanleg of hertracering van verkeers- of waterwegen. Onder de omlegging
van een kabel kan in dit verband mede worden verstaan de al dan niet met
verplaatsing gepaard gaande vervanging van een bestaande leiding of een
gedeelte daarvan.
3.3.7.2 Facturering door belastingdeurwaarder; executoriaal beslag, bodembeslag, openbare of onderhandse verkoop
Als een belastingdeurwaarder ten laste van een ondernemer executoriaal
beslag legt op (on)roerende zaken die in het kader van de onderneming worden
gebruikt en deze zaken executoriaal verkoopt, vindt de heffing en de
facturering van omzetbelasting als volgt plaats:
a. De ontvanger/belastingdeurwaarder is geen ondernemer in de zin van de wet.
Hij is voor de levering dan ook geen omzetbelasting verschuldigd, doet geen
aangifte en brengt de voor de verkoopkosten aan hem in rekening gebrachte
omzetbelasting niet in (voor)aftrek.
b. De ontvanger verhaalt de openstaande belastingschuld (inclusief de daarin
begrepen respectievelijk de daarover in rekening gebrachte omzetbelasting)
waarvoor het beslag roerende zaken is gelegd op de verkoopopbrengst (zie
arrest HR van 6 mei 1983, BNB 1984/85; Rentekasarrest). Voordat de
belastingschuld op de opbrengst wordt afgeboekt, worden eerst de kosten van
executie verrekend. De belastingdeurwaarder maakt namens de
belastingschuldige een correcte factuur op door middel van een
factuur/kwitantie OV 056.
Voor de heffing van omzetbelasting levert de belastingschuldige de
(on)roerende zaken als hij daarover als eigenaar kan beschikken. Dat betekent
dat de belastingschuldige geen goederen kan leveren die op zijn bodem staan
en die onder het zogenoemde bodembeslag van artikel 22, lid 3 van de
Invorderingswet 1990 vallen. Ik verwijs hierbij naar de uitspraak van het
gerechtshof Amsterdam van 7 december 2007, nr. 06/00307, V-N
2008/17.18.
3.4 Elektronische facturen
3.4.1 Algemeen
Facturen mogen op grond van artikel 35b van de wet op papier of
elektronisch worden uitgereikt. Onder het elektronisch verzenden en opslaan
van een factuur wordt verstaan de verzending of terbeschikkingstelling aan de
ontvanger van de factuur en de opslag ervan via elektronische apparatuur voor
de verwerking. Ook de digitale compressie en de opslag van gegevens waarbij
gebruik wordt gemaakt van draden, radio, optische middelen of andere
elektromagnetische middelen, worden tot het begrip "elektronisch verzenden en
opslaan van een factuur" gerekend.
Elektronische verzending van een factuur is alleen toegestaan als dit wordt
aanvaard door de afnemer. De leverancier (de ondernemer die aan de afnemer
goederen levert of diensten verricht) kan dit vooraf met zijn afnemer
overeenkomen. Als de afnemer zonder commentaar de factuur verwerkt en
betaalt, wordt hij geacht de elektronische verzending van de factuur te
hebben aanvaard.
3.4.2 Verzending elektronische facturen
Voor elektronisch verzonden facturen is wettelijk beschreven dat de
Belastingdienst elektronische facturen aanvaardt als de authenticiteit en
integriteit van die facturen gewaarborgd is volgens een in de wet omschreven
methode. Artikel 35b, tweede lid, van de wet, beschrijft daarvoor drie
mogelijkheden:
1. een geavanceerde elektronische handtekening in de zin van artikel 2, lid
2, van richtlijn nr. 1999/93/EG van het Europees Parlement en de Raad van de
Europese Unie van 13 december 1999 betreffende een gemeenschappelijk kader
voor elektronische handtekeningen (PbEG 2000, L 13);
2. een elektronische uitwisseling van gegevens, zoals gedefinieerd in artikel
2 van aanbeveling nr. 1994/820/EG van de Europese Commissie van 19 oktober
1994 betreffende de juridische aspecten van de elektronische uitwisseling van
gegevens (PbEG L 338), wanneer het akkoord over deze uitwisseling voorziet in
het gebruik van procedures die de authenticiteit van de herkomst en de
integriteit van de gegevens waarborgen;
3. een andere methode, mits deze methode aan de inspecteur is gemeld.
De Belastingdienst wil deze regels voor elektronische facturen sterk
vereenvoudigen door aan te sluiten bij de manier waarop ondernemers het
elektronisch factureren zelf toepassen. In de praktijk bestaat behoefte aan
een verruiming van het huidige wettelijke kader voor elektronische facturen.
Door deze maatregel kunnen ondernemers efficiënter gebruik maken van de
mogelijkheden van elektronisch factureren. Ook in Europees verband is de
noodzaak onderkend om de huidige belemmeringen voor elektronische facturering
op te heffen en een elektronische factuur dezelfde status te geven als een
papieren exemplaar. Dit betekent dat voor zowel de papieren als voor de
digitale factuur de verzending niet meer is gebonden aan wettelijke
eisen/methoden. In dit verband verwijs ik naar het richtlijnvoorstel
COM(2009)21, waarin de Europese Commissie voorstelt om de huidige eisen voor
verzending van elektronische facturen los te laten. Het gaat hierbij om het
schrappen van de artikelen 233, 234, 235 en 237 van de btw-richtlijn.
Vooruitlopend op een wijziging van onderdeel c van artikel 35b, tweede lid,
van de wet en met inachtneming van het richtlijnvoorstel COM(2009)21, keur ik
daarom het volgende goed:
Goedkeuring
Ik keur goed dat de elektronische wijze van opmaak en versturen van de
factuurgegevens vorm- en middelvrij kan plaatsvinden. Ik keur ook goed dat de
verplichting om het gebruik van de genoemde andere methode aan de inspecteur
te melden, vervalt.
In de praktijk valt bij die andere methode te denken aan bedrijfsspecifieke
elektronische apparatuur voor het maken en versturen van elektronische
facturen of aan het per e-mail versturen van facturen, die bijvoorbeeld de
vorm van een pdf-bestand krijgen.
3.4.3 Achtste richtlijn en elektronische facturen
Tot 1 januari 2010 is het voor buitenlandse ondernemers niet mogelijk op
grond van de Achtste richtlijn teruggaaf van omzetbelasting te vragen met
gebruikmaking van elektronische facturen. Dit geldt ook voor Nederlandse
ondernemers die in een andere lidstaat op grond van de Achtste richtlijn
teruggaaf vragen.
3.5 Bewaren van elektronische facturen
In aanvulling op artikel 52 van de AWR wordt in artikel 35c van de wet de
opslag van factuurgegevens nader geregeld. Iedere ondernemer moet erop
toezien dat kopieën van de door hemzelf of door zijn afnemer of een derde in
zijn naam en voor zijn rekening uitgereikte facturen worden opgeslagen. Ook
alle door de ondernemer zelf ontvangen facturen worden moeten worden
opgeslagen. De ondernemer is vrij in de wijze waarop hij de facturen opslaat.
Als algemene voorwaarde geldt dat de ondernemer de opgeslagen factuurgegevens
op ieder verzoek van de inspecteur, binnen redelijke termijn, ter beschikking
moet kunnen stellen. De bepalingen in de AWR verplichten de ondernemer tot
het verstrekken van bescheiden en gegevensdragers op verzoek van de
inspecteur.
3.6 Artikel 37 van de wet
3.6.1 Herziening van te veel of ten onrechte gefactureerde btw
Iedere ondernemer die op een factuur op enigerlei wijze melding maakt van
omzetbelasting die hij anders dan op grond van artikel 37 van de wet niet
verschuldigd is geworden, is die omzetbelasting verschuldigd op het tijdstip
waarop hij de factuur uitreikt. De hier bedoelde verschuldigdheid van
omzetbelasting ontstaat onder meer als een ondernemer ten onrechte/teveel
omzetbelasting heeft gefactureerd:
1. bij een levering en/of dienst die plaatsvindt binnen een fiscale
eenheid;
2. wegens toepassing van het verkeerde tarief;
3. bij een levering en/of dienst die is vrijgesteld;
4. bij de overgang van een geheel of een gedeelte van een algemeenheid van
goederen;
5. bij een levering of dienst waarbij de heffing van de omzetbelasting is
verlegd naar de afnemer van de prestatie.
Volgens de wetsgeschiedenis strekt artikel 37 van de wet ertoe een
voorziening te scheppen tegen een te grote aftrek in de volgende schakel
(Tweede Kamer, zitting 1967-1968, 9324 Memorie van Toelichting, blz. 38
l.k.).
Ook in het geval de ontvanger van de factuur geen recht op aftrek heeft, is
artikel 37 van de wet van toepassing (zie HR 28 april 1999, nr. 34 016, BNB
1999/350), behalve als de afnemer een particulier is. Als op een factuur aan
een particulier omzetbelasting of btw is vermeld, valt deze vermelding buiten
het systeem van de heffing van de omzetbelasting. Artikel 37 is in dat geval
niet van toepassing (HR 14 december 2007, nr. 37748, V-N 2007/59.17 en 14
november 2008, nr. 42312, V-N 2008/55.22).
De uitsluitend op grond van artikel 37 van de wet verschuldigd geworden
omzetbelasting kan niet op grond van artikel 15, eerste lid, letter a, van de
wet in aftrek worden gebracht.
Zoals blijkt uit het arrest van het Hof van Justitie van de EG van 19
september 2000, zaak C-454/98, Schmeink & Cofreth/Manfred Strobel (BNB
2002/167)kan de opsteller van de factuur de ten onrechte gefactureerde btw
herzien als hij het gevaar voor verlies van belastinginkomsten tijdig en
volledig heeft uitgeschakeld. Een herziening van ten onrechte gefactureerde
btw houdt in dat de opsteller van de factuur de op de aangifte voldane
omzetbelasting op verzoek kan terugkrijgen c.q. dat de voldoening op aangifte
van deze omzetbelasting door hem achterwege kan blijven. Lidstaten mogen
bepalen onder welke voorwaarden de ten onrechte gefactureerde omzetbelasting
kan worden herzien. Deze voorwaarden luiden als volgt:
a. Correctie van de factuur
De opsteller van de factuur moet:
- de factuur terugnemen, al dan niet tegen uitreiking van een nieuwe factuur
die wel voldoet aan de vereisten van artikel 35a van de wet; of
- de factuur aanvullen met een daadwerkelijk aan de ontvanger van de
oorspronkelijke factuur uit te reiken creditfactuur zodat beide facturen
samen als een op de voorgeschreven wijze opgemaakte factuur in de zin van
artikel 35a van de wet kunnen worden beschouwd. De uit te reiken nieuwe
factuur of creditfactuur dient een duidelijke verwijzing naar de
oorspronkelijke factuur te bevatten. Over deze voorwaarde heeft de Hoge Raad
prejudiciële vragen aan het Hof van Justitie EG gesteld (zaak
C-566/07).
b. Uitschakelen van het gevaar voor verlies van belastinginkomsten
Bij de herziening van ten onrechte c.q. te veel gefactureerde omzetbelasting
moet de opsteller van de factuur het gevaar voor verlies van
belastinginkomsten tijdig en volledig uitschakelen. Hij moet dat ook
tegenover de inspecteur aan kunnen tonen. Dit houdt in, dat de opsteller van
de factuur:
- aantoont dat de ontvanger van de factuur de ten onrechte c.q. teveel
gefactureerde omzetbelasting niet in aftrek kan brengen of aantoont dat de
ontvanger van de factuur ter zake geen aftrek heeft gehad; of
- aantoont dat de factuur door terugname niet is en niet meer kan worden
gebruikt voor het uitoefenen van het aftrekrecht; of
- aantoont dat, wanneer de factuur wel is gebruikt voor het uitoefenen van
het aftrekrecht, de ontvanger van de factuur de ten onrechte c.q. teveel
gefactureerde omzetbelasting op aangifte heeft voldaan.
Is overigens sprake van een aan een ondernemer gerichte valse factuur, dan
zal de opsteller van die factuur in het algemeen niet kunnen aantonen dat het
gevaar voor verlies van belastinginkomsten tijdig en volledig is
uitgeschakeld. In een dergelijke situatie is nu eenmaal niet uit te sluiten
dat hij met behulp van deze valse factuur langs een omweg betaling beoogt te
krijgen voor een prestatie die werd verricht voor een afnemer die geen
aftrekrecht heeft (zie HR 1 maart 2002, nr. 36 908, BNB 2002/168).
Voor zover de ontvanger van de factuur de ten onrechte afgetrokken
omzetbelasting niet heeft terugbetaald, is in zoverre niet voldaan aan de
voorwaarde dat het gevaar voor verlies van belastinginkomsten is
uitgeschakeld. In een dergelijk geval kan slechts voor het bedrag van de
terugbetaalde omzetbelasting teruggaaf worden verleend.
c. Terugbetaling van de gefactureerde omzetbelasting
In het kader van de neutraliteit van de btw moet de herziening van de ten
onrechte c.q. teveel gefactureerde omzetbelasting gepaard gaan met
terugbetaling van deze belasting aan de ontvanger van de factuur. De
neutraliteit van de btw brengt immers mee dat moet worden voorkomen dat de
onjuiste facturering en in het verlengde daarvan de herziening van deze
facturering, de opsteller van de factuur op enigerlei wijze zou baten.
Een bijzonderheid doet zich voor als voor een prestatie omzetbelasting in
rekening is gebracht terwijl een vrijstelling van toepassing is. Het kan dan
zijn dat de opsteller van de factuur bij de vaststelling van de vergoeding
geen rekening heeft gehouden met nietaftrekbare voorbelasting. Naar mijn
mening is het in dat geval aan partijen om eventueel tot nadere afspraken
over de vergoeding te komen. De inspecteur zal alleen teruggaaf verlenen
nadat de ten onrechte c.q. teveel gefactureerde omzetbelasting is
terugbetaald.
De terugbetaling van de omzetbelasting dient de opsteller van de factuur
tegenover de inspecteur te kunnen aantonen.
Er is geen herziening van de omzetbelasting mogelijk als pas na een
gerechtelijke uitspraak blijkt dat in het verleden geen of minder
omzetbelasting verschuldigd was en de voldoening op aangifte van die
omzetbelasting onherroepelijk is komen vast te staan vóór de dag waarop de
uitspraak is gewezen.
De onjuiste facturering kan ook tot nadeel voor de Belastingdienst leiden
doordat bijvoorbeeld de onjuistheid van de factuur de toepassing van de
kleine ondernemersregeling heeft beïnvloed of door het ten onrechte niet
toepassen van een vrijstelling waardoor te veel aftrek is genoten. Ongeacht
of in deze gevallen herziening van de gefactureerde omzetbelasting
plaatsvindt, moet voor de vaststelling van de verschuldigde belasting worden
gehandeld alsof de wettelijke bepalingen juist waren toegepast.
3.6.2 Toepassing van de heffingsmogelijkheden bij geen herziening van ten onrechte gefactureerde omzetbelasting
Wanneer de ten onrechte of teveel in rekening gebrachte omzetbelasting
niet is voldaan, kan de inspecteur die belasting bij de opsteller van de
factuur (hierna: leverancier) naheffen. Hij kan ook de btw naheffen bij de
ontvanger (hierna: de afnemer) van de factuur, als deze de btw ten onrechte
heeft afgetrokken. Het ligt voor de hand dat de inspecteur in het algemeen
niet beide mogelijkheden benut, maar een keuze maakt tussen de leverancier en
de afnemer. De inspecteur wendt zich eerst tot de leverancier als degene door
wie de verschuldigdheid op grond van artikel 37 van de wet is ontstaan. Hij
is verantwoordelijk voor het opstellen van de factuur. De keuze om zich eerst
te wenden tot de leverancier betekent echter niet, dat er geen vrijheid meer
zou bestaan om bij de afnemer de in aftrek gebrachte omzetbelasting na te
heffen. Zeker niet als aannemelijk is dat naheffing bij de leverancier zonder
resultaat blijft. De afnemer heeft immers een eigen verantwoordelijkheid om
te beoordelen of hem terecht een bedrag aan btw in rekening is gebracht. Hij
dient dan ook de mogelijk daaruit voortvloeiende schade zelf te dragen. Hij
moet ook erop toezien dat de aan hem uitgereikte factuur correct is. Er zijn
echter ook omstandigheden denkbaar waaronder de aftrek bij de afnemer in
stand kan blijven. Hiervan is sprake als de afnemer niet kan worden verweten
dat hij bij de beoordeling van de aan hem uitgereikte factuur niet voldoende
zorgvuldig is geweest. Dit is bijvoorbeeld het geval als hij wist of kon
weten dat de leverancier de omzetbelasting verschuldigd was.
Wanneer aannemelijk is dat de naheffing bij de leverancier zonder resultaat
zal blijven, kan in sommige situaties sprake zijn van een zodanige
verwijtbaarheid van de afnemer dat steeds de in aftrek gebrachte
omzetbelasting bij de afnemer moet worden nageheven. Dit doet zich onder meer
voor als sprake is van kwade trouw. Dat is bijvoorbeeld het geval als een
afnemer de transactie is aangegaan om aftrek van omzetbelasting te creëren in
de wetenschap dat deze omzetbelasting door de andere partij niet wordt
voldaan. Bestaat tussen leverancier en afnemer een zodanige financiële
verwevenheid dat naheffing bij de afnemer uit een oogpunt van heffing van
omzetbelasting geen schade berokkent en blijkt dat naheffing bij de
leverancier zonder resultaat blijft, dan moet de in aftrek gebrachte
omzetbelasting worden nageheven.
Wat betreft de bij de afnemer te eisen zorgvuldigheid bij de beoordeling van
de uitgereikte factuur kan nog het volgende worden opgemerkt.
Als het gaat om de beoordeling van de juistheid van de op een factuur
vermelde omzetbelasting zal de afnemer voor de niet direct vaststaande feiten
en omstandigheden meestal afgaan op wat hem daarover door de leverancier
wordt verteld. Te denken valt aan de hoedanigheid van de leverancier of de
datum van eerste ingebruikneming van een onroerende zaak. Van de afnemer mag
worden verlangd dat hij niet zonder meer vertrouwt op de verklaringen van de
contractspartner. Dit geldt vooral in de gevallen waarin bij hem gerede
twijfel had moeten bestaan over de juistheid van de door de leverancier
verstrekte gegevens. Van de afnemer mag dan worden gevraagd dat hij pogingen
onderneemt om verificatie van deze gegevens te verkrijgen. Zo kan
bijvoorbeeld de datum van een vorige transportakte meer inzicht verschaffen
over het tijdstip van eerste ingebruikneming van een onroerende zaak. In dit
verband ontmoet het bij mij geen bezwaar dat aan ondernemers, na een daartoe
gedaan verzoek, door de inspecteur de nodige inlichtingen worden verstrekt
betreffende het ondernemerschap van derden, het aanwezig zijn van een vaste
inrichting hier te lande, de datum van eerste ingebruikneming van een
onroerende zaak, etc. Het verstrekken van inlichtingen door de inspecteur
geldt voor zover de desbetreffende gegevens van belang zijn en ook bekend
zijn bij de inspecteur die bevoegd is voor de belastingheffing van de derde.
Onder die omstandigheden is voldaan aan de voorwaarde in artikel 67, eerste
lid, van de AWR, dat het verstrekken van de inlichtingen nodig is voor de
uitvoering van de belastingwet.
In de weging van de mate van zorgvuldigheid aan de kant van de afnemer kan
ook een rol spelen de bij hem (of zijn adviseur) aanwezig te achten kennis
over de van toepassing zijnde wettelijke bepalingen. Zo dient het een
ondernemer bekend te zijn welke goederen en diensten onder het algemene
tarief vallen en welke onder het verlaagde tarief en dient een ondernemer ook
op de hoogte te zijn van de tariefwijzigingen, nu het gebruikelijk is dat
daaraan op het tijdstip van invoering voldoende publiciteit wordt gegeven.
Eigen kennis bij de afnemer mag worden voorondersteld als de toepasselijkheid
van de wettelijke bepalingen in sterke mate afhankelijk is van de kenmerken
van zijn onderneming. Een goede oriëntatie betreffende de fiscale positie van
de eigen onderneming behoort immers tot de normale bedrijfsvoering. Zo is het
een afnemer aan te rekenen als hij zich bijvoorbeeld niet bewust is geweest
van het feit dat de onderneming deel uitmaakte van een fiscale eenheid of
optrad als (hoofd-) aannemer in de zin van artikel 24, eerste lid, onderdeel
b, van het besluit.
Voor wat betreft de bij de toepassing van artikel 31 van de wet ten onrechte
in aftrek gebrachte omzetbelasting is naar mijn mening aan de kant van de
afnemer sprake van onzorgvuldigheid als buiten twijfel is, dat dit artikel
van toepassing is. Dat geldt ook als de afnemer de toepasselijkheid van dit
artikel niet duidelijk voor ogen stond, maar er zodanige signalen aanwezig
waren dat hij ten onrechte heeft nagelaten zich hierover, bijvoorbeeld door
de Belastingdienst, te laten informeren. Zo kan de transactie een zodanige
omvang hebben, dat een goede bedrijfsvoering noopt tot een gedegen onderzoek
naar de fiscale gevolgen.
3.7 Gebreken in de factuur
Het kan voorkomen dat een factuur niet volledig aan de wettelijke eisen
voldoet, maar dat het doen uitreiken van een verbeterde of aanvullende
factuur tot een onevenredige lastenverzwaring zou leiden.
Op grond van artikel 63 AWR (hardheidsclausule) keur ik het volgende
goed.
Goedkeuring
Aftrek van btw is toegestaan als deze is vermeld op een factuur die niet
volledig aan de wettelijke eisen voldoet, maar alleen als geen sprake is van
wezenlijke strijd met de wettelijke eisen.
De goedkeuring geldt niet als:
a. degene die de factuur heeft uitgereikt de daarop vermelde omzetbelasting
of enige andere in verband met de prestatie verschuldigde belasting niet
heeft voldaan, terwijl degene die de factuur heeft ontvangen dat wist of
redelijkerwijze moest vermoeden en daarvan direct profijt heeft gehad dan wel
invloed heeft gehad op het fiscaal laakbare handelen van degene die de
factuur heeft uitgereikt; of
b. het geheel van feiten en omstandigheden de conclusie rechtvaardigt dat
doel en strekking van de desbetreffende wettelijke bepalingen zou worden
miskend als de aftrek van de omzetbelasting zou worden toegestaan.
4 Forfaitaire berekeningsmethoden
4.1 Algemeen
Ondernemers moeten de door hen verschuldigde omzetbelasting zelf
berekenen. Voor de ondernemer die op grond van artikel 26 van de wet het
kasstelsel toepast, kan de berekening van de belasting moeilijkheden
opleveren als zijn leveringen en diensten aan verschillende tarieven zijn
onderworpen.
In artikel 16 van het besluit is een regeling getroffen, op grond waarvan
ondernemers die het kasstelsel toepassen de verschuldigde omzetbelasting op
forfaitaire wijze kunnen berekenen als zij leveringen van goederen verrichten
die onder verschillende tarieven vallen. Wat de diensten betreft geven de
wettelijke bepalingen op dit punt geen mogelijkheden. Voor diensten moet een
afzonderlijke verantwoording van de ontvangsten, verdeeld over de
verschillende tarieven, plaatsvinden.
Het verstrekken van spijzen en dranken in de horeca is een dienst. Ik keur
het volgende goed op grond van artikel 63 AWR (hardheidsclausule).
Goedkeuring
Ik keur goed dat voor de berekening van de verschuldigde omzetbelasting ter
zake van het verstrekken van spijzen en dranken in de horeca de forfaitaire
berekeningsmethoden van toepassing zijn.
4.2 Toepassing van de forfaitaire berekeningsmethoden
4.2.1 Onderscheid tussen doorverkoopartikelen en zelf vervaardigde goederen
De forfaitaire berekeningsmethoden maken onderscheid tussen:
a. doorverkoopartikelen (hiervoor geldt rechtstreeks artikel 16 van het
besluit);
b. goederen die de ondernemer zelf heeft vervaardigd (hierop is artikel 16
van het besluit op grond van artikel 17 van het besluit met enige
modaliteiten van overeenkomstige toepassing).
4.2.2 Forfaitaire methoden voor doorverkoopartikelen
De drie verschillende methoden kunnen, wat de doorverkoopartikelen
betreft, in het kort als volgt worden beschreven:
I. bij methode I worden de ontvangsten naar de verschillende tarieven
gesplitst op basis van de tot winkelwaarden herleide inkopen van de aan die
tarieven onderworpen goederen;
II. bij methode II worden voor groepen van goederen die aan hetzelfde tarief
zijn onderworpen de ontvangsten gesteld op de tot winkelwaarden herleide
inkopen van die goederen, waarna het overblijvende deel van de ontvangsten
wordt toegerekend aan de tot de andere tariefgroep behorende goederen;
III. bij methode III worden voor alle goederen de ontvangsten gesteld op de
tot winkelwaarde herleide inkopen van de goederen, gesplitst naar de van
toepassing zijnde tarieven.
4.2.3 Winkelwaarde
1. Onder winkelwaarde wordt verstaan de prijs waarvoor de goederen door de
ondernemer worden verkocht. Die prijs is samengesteld uit de inkoopprijs van
de goederen (exclusief omzetbelasting), een gemiddeld winstpercentage en de
bij verkoop verschuldigde omzetbelasting. De inkoopprijs kan de ondernemer
afleiden uit de inkoopfacturen.
2. Bij de bepaling van de winkelwaarde moet niet alleen rekening worden
gehouden met de normale verkopen, maar ook met de verkoopprijzen in geval van
uitverkoop en dergelijke bijzondere gelegenheden. Ook moeten winkelverliezen
door inweging, breuk, bederf enz., en het onverkoopbaar worden van voorraden
(winkeldochters) in aanmerking worden genomen. Het komt er dus op neer, dat
de werkelijke opbrengst van de goederen moet worden geschat.
3. In het algemeen zal het niet noodzakelijk zijn om doorlopend voor iedere
inkoop de winkelwaarde van de ingebrachte goederen nauwkeurig uit te rekenen.
Ervaringscijfers kunnen het mogelijk maken dat per groep van artikelen
waarbij de winstmarges niet ver uiteenlopen, de winkelwaarde rechtstreeks uit
de netto inkoopprijzen wordt afgeleid door verhoging van die inkoopprijzen
met een gemiddeld winstpercentage. Een dergelijk percentage zou dan in
beginsel voor het gehele jaar kunnen gelden. De inspecteur kan op verzoek van
en in overleg met de desbetreffende ondernemers zodanige winstpercentages
vaststellen. De ondernemer zal dan de benodigde gegevens moeten
verschaffen.
4.3 Zelf vervaardigde goederen
1. Op grond van artikel 17 van het besluit zijn de methoden I, II en III
van overeenkomstige toepassing op zelf vervaardigde goederen. Bij deze
goederen moet de winkelwaarde echter worden afgeleid uit de ingekochte
grondstoffen, respectievelijk de in voorraad zijnde grondstoffen.
2. Er zijn geen percentages vastgesteld waarmee de inkoopprijzen van de
grondstoffen moeten worden verhoogd ter bepaling van de winkelwaarden. Dat
percentage kan dus door de inspecteur worden vastgesteld. De gegevens die
daarvoor nodig zijn moeten door de belanghebbende ondernemers worden
verstrekt.
4.4 Beginvoorraad
Op grond van artikel 18, eerste lid, van het besluit, moet de voorraad die
aanwezig is bij de aanvang van het eerste belastingtijdvak waarover een
forfaitaire berekeningsmethode wordt toegepast, worden beschouwd als in dat
tijdvak te zijn ingekocht. Dezelfde gedragslijn moet worden gevolgd als de
ondernemer op een andere methode overgaat, tenzij de voorraad reeds in de
heffing is betrokken (zoals soms bij methode II en steeds bij methode III het
geval is).
Artikel 18, tweede lid, van het besluit, bepaalt dat het eerste lid niet
geldt bij toepassing van methode II voor goederen die onder het verlaagde
tarief vallen en voor bij de vervaardiging daarvan bestemde grondstoffen. Het
eerste lid geldt ook niet voor tabaksproducten als bedoeld in artikel 29 van
de wet op de accijns. In combinatie met artikel 16, onder II, van het besluit
betekent dit dat bij methode II voor de hiervoor genoemde goederen geen
rekening wordt gehouden met de beginvoorraad en in beginsel geen correctie
wordt aangebracht voor voorraadmutaties. Deze regeling leidt bij toepassing
van methode II alleen tot een aanvaardbaar resultaat zolang de voorraad van
deze goederen niet in aanmerkelijke mate uitstijgt boven het niveau van de
beginvoorraad. Met het oog daarop heeft de inspecteur op grond van artikel
18, derde lid, van het besluit, de bevoegdheid bij voor bezwaar vatbare
beschikking te bepalen dat de inkopen van de goederen onder het verlaagde
tarief respectievelijk de inkopen van tabaksproducten in een door hem aan te
wijzen belastingtijdvak worden verminderd met het verschil tussen de
aanwezige voorraad en de beginvoorraad.
Een redelijke wetstoepassing brengt mee, dat bedoelde bevoegdheid slechts
wordt uitgeoefend als de toename van de desbetreffende voorraad daartoe
aanleiding geeft. Zolang de voorraad in verhouding tot de beginvoorraad
slechts in geringe mate is toegenomen, kan een voorraadcorrectie achterwege
blijven. Als de voorraad aanmerkelijk is toegenomen ten opzichte van de
beginvoorraad kan een voorraadcorrectie worden aangebracht. Een dergelijke
voorraadcorrectie kan zelfs worden aangebracht als geen sprake is van een
verandering in de verhouding tussen de goederen die onder de verschillende
tarieven vallen en de voorraadmutatie niet groter is dan overeenkomt met de
toename van de omzet. De voorraadcorrectie bedraagt dan het totale verschil
tussen de aanwezige voorraad en de beginvoorraad, ongeacht in welke jaren de
voorraadmutatie is ontstaan. Nadat een voorraadcorrectie heeft
plaatsgevonden, geldt de gecorrigeerde voorraad voortaan als
beginvoorraad.
De periode waarover de voorraadgroei wordt bepaald, is in beginsel de totale
periode tussen het eerste belastingtijdvak waarover de berekeningsmethode is
toegepast dan wel, in voorkomend geval, het tijdvak waarin laatstelijk een
voorraadcorrectie als hiervoor bedoeld heeft plaatsgevonden, en het door de
inspecteur aan te wijzen tijdvak waarin de voorraadcorrectie wordt
aangebracht.
Ik keur om praktische redenen het volgende goed.
Goedkeuring
Ik keur goed dat bij de vaststelling van de voorraadgroei alleen de laatste
zeven boekjaren in aanmerking genomen worden.
4.5 Inkopen
Artikel 16 van het besluit spreekt over inkopen.
Goedkeuring
Ik keur goed om praktische redenen goed dat de inkopen worden toegerekend aan
het belastingtijdvak waarin:
a. de op de inkopen betrekking hebbende facturen worden geboekt, als de
boeking van deze facturen plaatsvindt na de dag van binnenkomst;
b. de inkoopfacturen worden betaald, als de ondernemer alleen een
geldadministratie bijhoudt.
4.6 Ingang en einde van de regeling
Uit artikel 19 van het besluit blijkt dat een forfaitaire
berekeningsmethode slechts mag worden toegepast of beëindigd met ingang van
het boekjaar, volgende op dat waarin de ondernemer van zijn voornemen daartoe
schriftelijk mededeling heeft gedaan aan de inspecteur. Deze bepaling is van
overeenkomstige toepassing als de ondernemer op een andere forfaitaire
methode overgaat.
5 Ingetrokken regelingen
Het besluit van 19 april 2007, nr. CPP2007/308M is ingetrokken met ingang
van de inwerkingtreding van dit besluit.
6 Inwerkingtreding
Dit besluit treedt in werking met ingang van de tweede dag na de
dagtekening van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst en werkt terug
tot en met de dagtekening van dit besluit.
Dit besluit zal [met de bijlage] in de Staatscourant worden geplaatst.
Den Haag 12 februari 2009.
De staatssecretaris van Financiën,
mr. drs. J.C. de Jager
Bijlage A
De volgende onderdelen van het besluit van 19 april 2007, nr.
CPP2007/308M zijn vervallen:
2.1.3: Algemene eisen aan de administratie;
2.1.4: Belastingtijdvak (aangiftetijdvak);
2.2: Ondernemers (m.u.v. subonderdelen 2.2.1 t/m 2.2.4);
2.2.1: Regelmatig aantekening houden; tijdstip verschuldigdheid en
aftrek
2.3: Rechtspersonen die geen ondernemer zijn;
2.4: Afwijkingen;
2.5: Bewaren van de administratie;
3.2.2: Uitbreiding factureringsplicht voor aangewezen ondernemers;
3.2.3: Ontheffing factureringsplicht (m.u.v. subonderdeel 3.2.3.1);
3.2.6: Tijdstip en uitreiking van de factuur;
3.2.7: Afgifte van een periodieke factuur;
3.3.1: Datum van uitreiking;
3.3.3: Het btw-nummer van de leverancier;
3.3.3.1: Bijzondere gevallen;
3.3.4: Vermelding van het btw-identificatienummer van de afnemer;
3.3.4.1: Verificatie van het btw-identificatienummer van de afnemer;
3.3.4.2: Verificatie van het btw-identificatienummer van de
leverancier;
3.3.6: Omschrijving van de prestatie;
3.3.9: Tarief;
3.3.11: Aanduiding vrijstelling, intracommunautaire levering, heffing verlegd
of margeregeling;
3.3.12: Nieuwe vervoermiddelen;
3.3.13: Fiscaal vertegenwoordiger;
3.3.14: Vertaling;
3.3.15: Vereenvoudiging facturen;
3.3.16.3: Tabaksfabrikaten;
4.2: Vereisten voor forfaitaire methoden;
4.4: Methode I;
4.5: Methode II;
4.6: Methode III. (De onderdelen 4.4., 4.5 en 4.6 bevatten rekenvoorbeelden
van de forfaitaire methoden. Deze voorbeelden zijn opgenomen op de website
van de Belastingdienst (www.belastingdienst.nl)).
Uit de volgende onderdelen zijn tekstgedeelten vervallen, waarbij zonodig
tekstueel aanpassing heeft plaatsgevonden. Ook is de paragraafnummering in
het geactualiseerde besluit gewijzigd:
2.2.2: Inkomende en uitgaande facturen;
2.6: De fiscale eenheid omzetbelasting;
3.1: Belang van de factuur;
3.2.1: Factureringsverplichting;
3.3.5: Naam en adres van de leverancier en afnemer;
3.3.16.2: Facturering door belastingdeurwaarder; executoriaal beslag,
bodembeslag, openbare of onderhandse verkoop;
3.4: Elektronische facturen;
3.5: Bewaren van elektronische facturen;
4.1: Forfaitaire berekeningsmethoden - Algemeen;
4.3.3: Winkelwaarde.
Meer informatie
-
Omzetbelasting. Administratieve en factureringsverplichtingen
Besluit / beleidsregel | 12-02-2009 |
PDF bestand, 97 Kb