U bevindt zich op: Home › Actueel › Besluiten / beleidsregels
Inkomstenbelasting. Vennootschapsbelasting. Investeringsaftrek
Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontwikkeling,
Sector brieven & beleidsbesluiten
Besluit van 15 september 2009, nr. CPP2009/1116M, Staatscourant 2009, 14052
De staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.
In dit besluit zijn de standpunten opgenomen op het gebied
van de investeringsaftrek. Het besluit is opnieuw uitgebracht in
verband met drie nieuwe versoepelingen. Onder voorwaarden wordt
toegestaan dat een beroep op ambtshalve vermindering kan worden
gedaan als geen verzoek bij de aangifte is gedaan om toepassing van
de energie- of milieu-investeringsaftrek terwijl de investering wel
tijdig is aangemeld. Eenmalig kan voor oude situaties nog tot 1
januari 2010 een verzoek worden gedaan. Tevens wordt de
meldingstermijn verruimd voor situaties waarin de jaarlijkse
milieu- of energielijst niet vóór 1 januari is gepubliceerd. Ten
slotte is het onder voorwaarden mogelijk bij een calamiteit een
bedrijfsmiddel uit te sluiten van
kleinschaligheidsinvesteringsaftrek.
1. Inleiding
In dit besluit zijn drie nieuwe standpunten opgenomen
betreffende de investeringsaftrek. Gebleken is dat het voorkomt dat
aan alle voorwaarden voor de toepassing van energie- of
milieu-investeringsaftrek wordt voldaan, maar dat per abuis
verzuimd is een verzoek te doen om toepassing van die aftrek. In
onderdeel 7 is opgenomen dat in dergelijke gevallen, gebaseerd op
art. 4:81 Algemene wet bestuursrecht, wordt toegestaan dat onder
voorwaarden gebruik kan worden gemaakt van het besluit ambtshalve
vermindering (besluit van 25 maart 1991, nr. DB89/735, zoals
laatstelijk gewijzigd bij besluit van 6 december 2001, nr.
CPP2001/3435). Daarnaast wordt in dat onderdeel de
driemaandstermijn verruimd voor de melding van energie- of
milieu-investeringen voor situaties waarin de jaarlijkse milieu- of
energielijst niet vóór 1 januari is gepubliceerd. Ten slotte wordt
goedgekeurd dat een bedrijfsmiddel wordt uitgesloten van
kleinschaligheidsinvesteringsaftrek als dat binnen een boekjaar
teloorgaat en wordt vervangen (4.4).
1.1 Gebruikte begrippen en afkortingen
|
Besluit ambtshalve vermindering
|
besluit van 25 maart 1991, nr. DB89/735, zoals laatstelijk
gewijzigd bij besluit van 6 december 2001, nr. CPP2001/3435
|
|
Bureau IRWA
|
Bureau Investeringsregelingen en Willekeurige afschrijving
|
|
EIA
|
Energie-investeringsaftrek
|
|
HIR
|
Herinvesteringsreserve
|
|
KIA
|
Kleinschaligheidsinvesteringsaftrek
|
|
MIA
|
Milieu-investeringsaftrek
|
|
Samenwerkingsverband
|
Onderneming die voor rekening van meer dan één persoon wordt
gedreven
|
|
Wet IB 1964
|
Wet op de inkomstenbelasting 1964
|
|
Wet VPB
|
Wet op de vennootschapsbelasting 1969
|
2. Bedrijfsmiddel
2.1 Zelfstandig bedrijfsmiddel of onderdeel van uitgesloten woonhuis; zonneboilers e.d.
Bij de regeling inzake de EIA komt het voor dat wordt
geïnvesteerd in bedrijfsmiddelen die vervolgens door middel van een
(operational)leasecontract ter beschikking worden gesteld aan
derden. Deze derde kan een particulier zijn. In zo’n situatie moet
voor de toepassing van de EIA worden beoordeeld of sprake is van
een investering in een (niet uitgesloten) zelfstandig
bedrijfsmiddel dan wel in een onzelfstandig onderdeel van een
(uitgesloten) bedrijfsmiddel, zoals een woonhuis (woonschip of tot
bewoning dienend gedeelte). Van cruciaal belang is of een dergelijk
bedrijfsmiddel onderdeel gaat uitmaken van het gebouw
waarin/waaraan het object zal worden aangebracht. Als deze vraag
bevestigend moet worden beantwoord is sprake van een investering in
een woonhuis waarop de genoemde faciliteiten niet kunnen worden
toegepast; dat betekent tevens dat operational lease niet mogelijk
is.
Op grond van art. 3:4 BW is een bestanddeel van een zaak:
1. al hetgeen volgens verkeersopvatting onderdeel van een zaak uitmaakt of
2. een zaak die met de hoofdzaak zodanig is
verbonden dat zij daarvan niet kan worden afgescheiden zonder
beschadiging van betekenis.
De jurisprudentie die met betrekking tot deze materie is gewezen
geeft geen eenduidig antwoord. Onder verwijzing naar deze
jurisprudentie concludeer ik dat het niet altijd zeker is dat
bijvoorbeeld een zonneboiler, -collector, -paneel als onroerend –
als onzelfstandig onderdeel van het gebouw - bestempeld kan worden.
Daarbij moet nog worden onderkend dat er verschillen zijn in
installaties. Zo zijn er zonnepanelen die als het ware 'los op de
daken gelegd worden' en panelen die slechts met een viertal
schroeven worden bevestigd. Daarvan kan in mijn optiek niet worden
gesteld dat zij onroerend zijn geworden. Met betrekking tot
zonneboilers is dat standpunt ook verdedigbaar onder meer onder
verwijzing naar Hof ’s Gravenhage, 6 januari 1972, nr. 21/1971.
Gelet op het vorenstaande neem ik het standpunt in dat de
zonneboilers, -collectoren en -panelen als afzonderlijke
bedrijfsmiddelen kunnen worden aangemerkt, die geen onderdeel gaan
uitmaken van de woning waarin/waaraan zij worden aangebracht.
Operational lease is mogelijk. De uitsluiting van artikel 3.45.
eerste lid, onderdeel d, Wet IB 2001 is dan niet van toepassing.
2.2 Onderdeel van een bedrijfsmiddel: toepassing grens van € 450
In artikel 3.45, eerste lid, onderdeel a, Wet IB 2001 is bepaald
dat voor de investeringsaftrek niet tot de bedrijfsmiddelen
behoren, bedrijfsmiddelen waarvan het investeringsbedrag minder
bedraagt dan € 450. Deze uitsluitingsbepaling geldt voor het
investeringsbedrag dat betrekking heeft op een zaak die als een
zelfstandig bedrijfsmiddel moet worden aangemerkt. Daarnaast geldt
de uitsluitingsbepaling voor verbeteringskosten van een
bedrijfsmiddel. Indien sprake is van een investering in een
onzelfstandig onderdeel van een bedrijfsmiddel, geldt als
investeringsbedrag voor eerdergenoemde uitsluitingsbepaling, het
investeringsbedrag van het bedrijfsmiddel als geheel. Indien het
onderdeel niet gelijktijdig met het bedrijfsmiddel zelf is
aangeschaft, zal een zelfstandige toets aan het hiervoor vermelde
drempelbedrag noodzakelijk zijn. Het bovenstaande geldt voor de
regeling van de KIA, de MIA en de EIA.
Voorbeeld
Een onderneming investeert in een nieuwe vrachtauto. Het
investeringsbedrag bedraagt € 76.000. Tot het investeringsbedrag
behoort een bedrag van € 375 inzake een dakspoiler. De dakspoiler
staat op de energielijst. De spoiler is op grond van jurisprudentie
betreffende het begrip bedrijfsmiddel niet aan te merken als een
zelfstandig bedrijfsmiddel. Het investeringsbedrag van € 375 komt
dan ook in aanmerking voor EIA omdat het bedrag onderdeel uitmaakt
van de investering in één bedrijfsmiddel, waarvan het bedrag
uitgaat boven, of gelijk is aan, € 450. Indien de dakspoiler niet
al bij de aanschaf van de vrachtauto was inbegrepen maar later
wordt aangeschaft, dan zal voor deze verbeteringskosten van het
bedrijfsmiddel geen EIA kunnen worden verleend. De
verbeteringskosten zijn immers lager dan € 450.
2.3 Niet eerder gebruikt bedrijfsmiddel; huur of lease gevolgd door aankoop
Voor de energie- en milieu-investeringsaftrek geldt dat sprake
moet zijn van een niet eerder gebruikt bedrijfsmiddel (artikel 3.42
en artikel 3.42a Wet IB 2001). Of daarvan sprake is als een zaak
wordt aangeschaft na een bepaalde periode van huur of lease door de
ondernemer, is afhankelijk van de fiscale positie die de zaak
inneemt in het vermogen van de vervreemdende ondernemer. Deze
positie wordt bepaald door de intentie die de vervreemdende
ondernemer heeft met het desbetreffende activum.
Als bijvoorbeeld bij huur of lease van een zaak in een huur- of
leasecontract een optie tot koop na een relatief korte periode na
de ingebruikneming van de zaak door de huurder is opgenomen en deze
optie ook daadwerkelijk in die korte periode wordt uitgeoefend, zal
er voor de verkoper in het algemeen eerder sprake zijn van voorraad
dan van een bedrijfsmiddel. De tijdelijke verhuur of lease doet aan
het voornemen de zaak te verkopen niet af. De koper investeert dan
in een niet eerder gebruikt bedrijfsmiddel omdat voordien bij de
verkoper sprake was van voorraad terwijl bij de huurder nog geen
sprake was van een bedrijfsmiddel.
Als in het huur- of leasecontract de optie tot koop niet is opgenomen, zal voor de verkoper in het algemeen sprake zijn van een bedrijfsmiddel. Hij beoogt de zaak door middel van verhuur of lease te exploiteren. Als de huurder of lessee daarna (al dan niet binnen korte tijd) tot koop van het gehuurde overgaat is dan ook sprake van een investering in een eerder gebruikt bedrijfsmiddel.
3 Uitgesloten bedrijfsmiddelen
3.1 Ter beschikking stellen; algemeen
Bedrijfsmiddelen die zijn bestemd om - direct of indirect -
hoofdzakelijk ter beschikking te worden gesteld aan derden, komen
niet in aanmerking voor de KIA (artikel 3.45, tweede lid, Wet IB
2001).
Bij investeringen in bepaalde roerende zaken maak ik een
onderscheid tussen enerzijds het rechtstreeks als zodanig ter
beschikking stellen aan derden en anderzijds het binnen het kader
van de eigen bedrijfsuitoefening gebruiken. Bij dit onderscheid kan
naar mijn mening de hoofdwerkzaamheid van de onderneming van belang
zijn.
a. de hoofdwerkzaamheid van de onderneming is
gericht op het ter beschikking stellen
In het geval de hoofdwerkzaamheid van de onderneming is gericht
op het ter beschikking stellen van roerende zaken, ook in het geval
van een kortstondige periode, komen deze niet in aanmerking voor
investeringsaftrek. In die situatie wordt een prijs betaald om
gebruik te mogen maken van het desbetreffende bedrijfsmiddel als
zodanig. Als voorbeelden valt hierbij te denken aan speciaal voor
verhuur bestemde roerende zaken zoals videobanden, dvd’s,
gereedschappen, stoelen, servies, steigers, tenten, fietsen,
aanhangwagens, kano’s en dergelijke.
b. ter beschikking stellen van het desbetreffende bedrijfsmiddel niet het bedrijfsdoel
Ingeval het ter beschikking stellen van het desbetreffende
bedrijfsmiddel geen bedrijfsdoel op zich zelf is, maar als
ondergeschikte nevenprestatie uitsluitend deel uitmaakt van een
meer omvattende dienstverlening waarvoor een all-in-prijs wordt
berekend, en dit geheel van diensten de hoofdwerkzaamheid is van de
onderneming, en deze dienstverlening op zichzelf niet is aan te
merken als het verhuren of op andere wijze ter beschikking stellen
van het bedrijfsmiddel als zodanig, kan de investering in principe
in aanmerking komen voor investeringsaftrek. Hierbij kan worden
gedacht aan het ter beschikking stellen van bestek in een
restaurant, een pan bij het geven van kookles, een zadel bij het
geven van paardrijles, een golfclub bij een midgetgolfspel, een
bowlingbal bij een bowlingspel, een paintballgeweer bij een
paintballspel.
3.2 Mate van ter beschikking stellen: speelautomaten en dergelijke
De Vereniging Automatenhandel Nederland (VAN) heeft (in het
verleden) een model-exploitatieovereenkomst opgesteld waarbij aan
de exploitant toebehorende speelautomaten bij derden ter
exploitatie worden geplaatst. In een dergelijke situatie is
enerzijds sprake van ter beschikking stellen aan derden in de zin
van artikel 3.45, tweede lid, Wet IB 2001, anderzijds is sprake van
aanwending daarvan binnen de eigen onderneming.
Ik neem het standpunt in dat exploitanten die gebruik maken van
bovengenoemde modelovereenkomst, in aanmerking komen voor
investeringsaftrek ter zake van investeringen in speelautomaten.
Bij toepassing van deze modelovereenkomst - het gaat dan om
overeenkomsten waarbij de opbrengst voor minder dan 70% toekomt aan
de derde waar de automaat geplaatst is - is geen sprake van het
hoofdzakelijk ter beschikking stellen van bedrijfsmiddelen aan
derden in de zin van artikel 3.45, tweede lid, Wet IB 2001. Dit
standpunt geldt eveneens voor zogenoemde kinderautomaten (automaten
waarop “een ritje” kan worden gemaakt).
3.3 Timecharters
In zijn arrest van 22 mei 1991, nr. 26 935, heeft de Hoge Raad
beslist dat het in reischarter geven van een schip voor de
toepassing van de WIR niet kan worden aangemerkt als het ter
beschikking stellen van dat schip in de zin van artikel 61a, vijfde
lid, aanhef en letter i, van de Wet IB 1964 (tekst 1983).
Het in time-charter geven van een schip wordt voor de toepassing
van de investeringsaftrek eveneens niet als ter beschikking stellen
in de zin van artikel 3.45, tweede lid, Wet IB 2001
aangemerkt.
4 Investeren
4.1 Investeren bij samenwerkingsverbanden
4.1.1 EIA en MIA bij samenwerkingsverbanden. Drempelbedrag
De drempels genoemd in artikel 3.42, derde lid, en artikel
3.42a, derde lid, Wet IB 2001 moeten per ondernemer worden
beoordeeld. Voor een vennoot in een samenwerkingsverband wordt
derhalve in beginsel slechts gelet op zijn aandeel in de
investeringen binnen het vennootschappelijke verband.
Fiscaalrechtelijk bezien drijft iedere vennoot immers – in het
vennootschappelijke verband - zijn eigen onderneming.
Goedkeuring
Ik keur goed dat bij samenwerkingsverbanden op gezamenlijk,
ondertekend verzoek uitsluitend voor de vraag of het drempelbedrag
wordt overschreden, de beoordeling geschiedt naar het totale bedrag
van de investeringen van de gezamenlijke vennoten van het
samenwerkingsverband. Het verzoek moet zijn ingediend vóór het
moment waarop de aanslag inkomstenbelasting of
vennootschapsbelasting van het jaar waarop de investering
betrekking heeft, van een of meer vennoten onherroepelijk
vaststaat. Daarbij verklaren de belastingplichtigen er mee in te
stemmen dat bij vervreemding van het desbetreffende bedrijfsmiddel
de toepassing van artikel 3.47, eerste lid, Wet IB 2001 voor de
gezamenlijke vennoten plaatsvindt over de overdrachtsprijs van het
bedrijfsmiddel.
4.1.2 Investeringsbedrag per bedrijfsmiddel minder dan € 450
Niet tot de bedrijfsmiddelen worden gerekend bedrijfsmiddelen
waarvan het investeringsbedrag minder bedraagt dan € 450 (artikel
3.45, eerste lid, Wet IB 2001). De beoordeling van deze uitsluiting
dient plaats te vinden per bedrijfsmiddel en niet per ondernemer.
Het is dus voor deze beoordeling niet van belang uit hoeveel
vennoten een samenwerkingsverband bestaat.
4.1.3 Verdeling investeringsverplichtingen over de vennoten
Indien sprake is van een samenwerkingsverband, is de vraag welke
verdeelsleutel bij de bepaling van de hoogte van de
investeringsaftrek per firmant als uitgangspunt dient te worden
genomen. Een reguliere wetstoepassing leidt er toe dat door elke
deelnemer is geïnvesteerd naar rato van zijn gerechtigdheid tot de
(over)winst.
Goedkeuring
Ik keur goed dat uitsluitend voor de toepassing van de
investeringsaftrek, voor het antwoord op de vraag in welke mate de
vennoten hebben geïnvesteerd, bij het standpunt van
belastingplichtigen kan worden aangesloten. Ik stel hierbij de
volgende voorwaarden:
a. alle vennoten hanteren hetzelfde
verdelingscriterium;
b. de verdeling vindt plaats op redelijke basis
(zie hierna);
c. de verdeling vindt toepassing op alle vormen
van investeringsaftrek met uitzondering van de
filminvesteringsaftrek;
d. de verdeling vindt toepassing op alle
vennootschappelijke investeringen van de deelnemers aan het
samenwerkingsverband;
e. bij de berekening van de
desinvesteringsbijtelling mag niet van een andere verdeling worden
uitgegaan dan destijds bij de investeringsaftrek is gehanteerd; en
f. een gezamenlijk, ondertekend verzoek waarin de
keuze van de verdeelsleutel is opgenomen en akkoord wordt gegaan
met de voorwaarden, wordt ingediend voor het moment waarop de
aanslag inkomstenbelasting/premieheffing volksverzekeringen of de
aanslag vennootschapsbelasting van een van de deelnemers aan het
samenwerkingsverband onherroepelijk vaststaat.
ad b. Redelijke verdeling
De inspecteur toetst of sprake is van een redelijke verdeling. In
het algemeen kan een verdeling worden aanvaard volgens
bijvoorbeeld:
- de kapitaalsverhouding,
- de aandelen in de stille reserves,
- de aandelen in de winst,
- of gelijke delen.
Omdat de kapitaalsverhouding pas kenbaar is na een tussentijdse
afsluiting van de boeken, mag de kapitaalsverhouding volgens de
eindbalans van het laatst afgesloten boekjaar als uitgangspunt
worden genomen, mits die verdeling tot een redelijke uitkomst
leidt.
Van een redelijke verdeling van een investering over de leden van het samenwerkingsverband is geen sprake als een investering geheel wordt toegerekend aan de beherende vennoten terwijl commanditaire vennoten/natuurlijke personen wettelijk zijn uitgesloten van de faciliteit. Bij een verdeling van de investering over uitsluitend de beherende vennoten wordt de uitsluiting van commanditaire vennoten voor de artikelen 3.42 en 3.42a Wet IB 2001 buiten werking gesteld. Een dergelijke verdeling is niet toegestaan. Tijdens de parlementaire behandeling is aandacht besteed aan investeringen binnen een commanditaire vennootschap in relatie tot de uitsluitingsbepalingen voor de commanditaire vennoot/natuurlijk persoon. Daarbij is aangegeven dat o.a. voor de investeringsaftrek alleen de ondernemers en rechtspersonen meetellen (nota naar aanleiding van het nader verslag Wet IB 2001, Kamerstukken II 1999/2000, nr. 26 727, nr. 17). Daardoor wordt over het deel van het investeringsbedrag dat niet aan de ondernemers en rechtspersonen in het samenwerkingsverband wordt toegerekend, geen investeringsaftrek genoten
Als de leden van een samenwerkingsverband onderling geen
afspraken maken over de verdeling van de investeringsaftrek over
gezamenlijke investeringen of als niet voldaan is aan de hiervoor
vermelde voorwaarden, zal de inspecteur een verdeelsleutel op basis
van de winstgerechtigdheid als uitgangspunt nemen.
4.1.4 Overige standpunten betreffende verdeling investeringsaftrek over deelnemers samenwerkingsverband
4.1.4.1 Plafond EIA bij een CV met twee
beherende vennoten
Indien sprake is van een samenwerkingsverband tellen bij het
bepalen van het maximale bedrag aan energie-investeringen op grond
van artikel 3.42, vierde lid, onderdeel b, Wet IB 2001 alleen de
energie-investeringen van de andere ondernemers en de
belastingplichtigen voor de vennootschapsbelasting in het
samenwerkingsverband mee. Commanditaire vennoten tellen derhalve
niet mee.
Voorbeeld
Een samenwerkingsverband bestaat uit zes deelnemers, twee beherende
vennoten en vier commanditaire vennoten. De totale
energie-investering van het samenwerkingsverband bedraagt € 150 000
000. De beherende vennoten zijn ieder gerechtigd tot 40% van de
energie-investering (ieder € 60 000 000), de commanditaire vennoten
ieder tot 5%. Het plafond voor het kalenderjaar 2009 bedraagt € 113
000 000. Het voor ieder van de beherende vennoten geldende plafond
wordt als volgt bepaald:
60 000 000/120 000 000 x € 113 000 000 = € 56 500 000
(dus niet: 60 000 000/150 000 000 x € 113 000 000= € 45 200 000)
4.2 Berekening investeringsaftrek en desinvesteringsbijtelling bij toepassing HIR of ruilarresten
De Hoge Raad heeft bij zijn arrest van 24 december 1975, nr. 17
795, beslist dat bij aanwending van een vervangingsreserve de
investeringsaftrek behoort te worden verleend over het met de
vervangingsreserve verminderde investeringsbedrag
(investeringsaftrek zoals die gold tot 24 mei 1978). Het door de
Hoge Raad met betrekking tot de investeringsaftrek ingenomen
standpunt heeft, naar uit het arrest blijkt, tot gevolg dat de
eventuele desinvesteringsbijtelling met betrekking tot het
afgestane bedrijfsmiddel alsdan wordt berekend over de
verkoopwaarde verminderd met de vervangingsreserve, welk bedrag
gelijk is aan de boekwaarde van dat bedrijfsmiddel. In geval van
ruil van bedrijfsmiddelen had de Hoge Raad reeds in deze geest
geoordeeld (13 maart 1968, nr. 15 848 en 15 oktober 1969, nr. 16
194).
Goedkeuring
Ik keur goed dat voor de berekening van de investeringsaftrek als
vermeld in artikel 3.40 Wet IB 2001 als grondslag wordt genomen de
kostprijs van het bedrijfsmiddel waarin wordt geherinvesteerd,
zonder dat deze is verminderd met de op voet van artikel 3.54 Wet
IB 2001 gevormde herinvesteringsreserve ter zake van het afgestane
bedrijfsmiddel, onder de hierna vermelde voorwaarden.
Hierbij merk ik nog op dat bij de bepaling van het
investeringsbedrag in een jaar, zoals is bedoeld in artikel 3.41,
tweede lid, 3.42, derde lid, en 3.42a, derde lid, Wet IB 2001,
dezelfde grondslag in aanmerking dient te worden genomen. Wellicht
ten overvloede wijs ik er in verband met het vorenstaande op, dat
in voorkomende situaties het voor belastingplichtigen onvoordelig
kan zijn gebruik te maken van de in dit besluit verleende
goedkeuring. Voor gevallen waarin de zogenaamde ruilarresten
toepassing vinden, geldt mutatis mutandis hetzelfde.
Aan de toepassing van deze goedkeuring zijn de volgende
voorwaarden verbonden:
a. Is investeringsaftrek genoten over de kostprijs van een bedrijfsmiddel zonder dat deze is verminderd met de op voet van artikel 3.54 Wet IB 2001 gevormde herinvesteringsreserve ter zake van het afgestane bedrijfsmiddel, dan zal belastingplichtige zich bij desinvestering van zowel het vervangende als het afgestane bedrijfsmiddel niet op het standpunt stellen dat hij, bij het bepalen van de hoogte van de desinvesteringsbijtelling, de boekwaarde ten tijde van de inruil als grondslag wenst te hanteren (overeenkomstig de opvatting van de Hoge Raad). Als grondslag zal gelden de overdrachtsprijs dan wel de waarde in het economische verkeer.
b. Indien blijkt dat is uitgegaan van een te
hoge grondslag voor het berekenen van investeringsaftrek, wordt
belastingplichtige geacht geen verzoek om toepassing van het
onderhavige besluit te hebben gedaan, zodat de investeringsaftrek
alsnog overeenkomstig de opvatting van de Hoge Raad moet worden
berekend.
Indien blijkt dat belastingplichtige bij vervreemding van het
bedrijfsmiddel ter zake waarvan de investeringsaftrek op basis van
het onderhavige besluit in aanmerking is genomen, - in strijd met
voorwaarde a - zich alsnog op het standpunt stelt dat de boekwaarde
van het afgestane bedrijfsmiddel de grondslag voor de
desinvesteringsbijtelling moet vormen, dan wel indien blijkt dat
een situatie zoals beschreven bij voorwaarde b zich heeft
voorgedaan, kan in ieder geval gedurende vijf kalender (boek-)jaren
na het jaar waarin deze situaties zijn geconstateerd, geen beroep
op dit onderdeel van het besluit worden ingewilligd. Alsdan zal
voor de relevante (toekomstige) investeringen overeenkomstig de ter
zake geldende opvatting van de Hoge Raad investeringsaftrek worden
verleend en desinvesteringsbijtelling worden toegepast.
De belastingplichtige die in aanmerking wenst te komen voor
investeringsaftrek volgens bovenstaande regeling, dient voor elk
jaar waarin een dergelijke investering plaatsvindt, een volgens
bijgevoegd model (zie bijlage 1) opgemaakte en ondertekende
verklaring over te leggen, onder vermelding van de overigens voor
de toepassing van dit besluit van belang zijnde gegevens. De
verklaring moet zijn ingediend voor het moment waarop de aanslag
inkomstenbelasting of vennootschapbelasting van het jaar waarop de
investering betrekking heeft, onherroepelijk vaststaat.
Zonder de bovenvermelde verklaring kan van de onderhavige
goedkeuring geen gebruik worden gemaakt. Zie bijlage 1 bij dit
besluit.
De hiervoor onder b genoemde voorwaarde alsmede de sancties
hierop strekken ertoe misbruik van bovenstaande regeling te
voorkomen. Een dergelijk misbruik acht ik bijvoorbeeld aanwezig
indien de inruilprijs van het vervangen bedrijfsmiddel doelbewust
wordt verhoogd teneinde voor het nieuw aangeschafte bedrijfsmiddel
een hoge grondslag voor de berekening van investeringsaftrek te
creëren. Dit geldt eveneens indien bij de bepaling van de grondslag
voor de berekening van investeringsaftrek doelbewust wordt
uitgegaan van de - in vele branches gebruikelijke - zogenoemde
bruto-adviesprijzen, zonder dat rekening gehouden wordt met de
aldaar gebruikelijke kortingen die zouden worden verleend indien
geen sprake is van inruil. De kortingen worden dan verleend in de
vorm van een hogere inruilprijs. Ik wijs hierbij op de uitspraken
van Hof Leeuwarden van 11 februari 1983, nr. 915/82 ) en Hof Arnhem
8 februari 1989, nr. 2693/1987, gewezen onder de werking van
artikel 61a van de Wet IB 1964. Ik acht het onjuist dat de
grondslag voor het berekenen van investeringsaftrek elementen bevat
die op deze wijze leiden tot een te hoge investeringsaftrek.
4.3 Investeren door algemene nut beogende instelling; afboeking herbestedingsreserve
Een algemeen nut beogende stichting kan een zogenoemde
herbestedingsreserve vormen met toepassing van artikel 12, eerste
lid, juncto tweede lid, onderdeel a, Wet VPB. Indien zij in een
later jaar investeert in bedrijfsmiddelen kan zij daarnaast in
aanmerking komen voor investeringsaftrek. De vraag komt dan op of
de stichting ter bepaling van de omvang van de investeringsaftrek
moet uitgaan van het investeringsbedrag na afboeking van de
herbestedingsreserve, dit gelet op de jurisprudentie van de Hoge
Raad met betrekking tot de vervangingsreserve.
Uit de tekst van artikel 12 Wet VPB blijkt dat de
herbestedingsreserve onder meer kan dienen ter vermindering van de
uitgaven ter zake van de aanschaf, voortbrenging of verbetering van
bedrijfsmiddelen. In dat geval komt de afboeking van de
herbestedingsreserve dus in mindering op de uitgaven ter verwerving
van de bedrijfsmiddelen. Daarom moet in beginsel bij de bepaling
van de omvang van de investeringsaftrek worden uitgegaan van het
investeringsbedrag na afboeking van de herbestedingsreserve. Dit
valt af te leiden uit het arrest van de Hoge Raad van 24 december
1975, nr. 17 795, dat is gewezen inzake de afboeking van een
vervangingsreserve.
Een vergelijkbare situatie doet zich voor bij de samenloop van
een herinvesteringsreserve (art. 3.54 Wet IB 2001) en
investeringsaftrek. In dit verband is in onderdeel 4.2 van dit
besluit goedgekeurd dat een belastingplichtige, onder voorwaarden,
kan uitgaan van het investeringsbedrag vóór afboeking van de
herinvesteringsreserve. Dat onderdeel ziet echter alleen op
afboeking van de herinvesteringsreserve. Het strekt zich niet uit
tot afboekingen van de herbestedingsreserve in de zin van artikel
12 Wet VPB.
Goedkeuring
Voor de toepassing van de investeringsaftrek keur ik goed dat
onderdeel 4.2 van dit besluit op overeenkomstige wijze wordt
toegepast in de situatie waarin een herbestedingsreserve wordt
afgeboekt op de aanschaffings-, voortbrengings- of
verbeteringskosten van bedrijfsmiddelen.
4.4 Investeren na teloorgaan bedrijfsmiddel door calamiteit; plafond kleinschaligheidsaftrek (nieuw)
Indien in een boekjaar een door een calamiteit teloorgegaan net
aangeschaft bedrijfsmiddel wordt vervangen, kunnen de wettelijke
regels er toe leiden dat minder of zelfs geen recht bestaat op KIA.
Bij de invoering van de investeringsaftrek is bepaald dat als voor
KIA wordt gekozen, het niet mogelijk is bepaalde bedrijfsmiddelen
buiten aanmerking te laten. De wetgever wilde niet dat een
belastingplichtige door manipulatie zijn investeringsaftrek zou
kunnen maximaliseren. In de bovenbedoelde situatie is daarvan geen
sprake.
Goedkeuring
Indien in een boekjaar een door een calamiteit teloorgegaan net
aangeschaft bedrijfsmiddel wordt vervangen, keur ik goed dat het
teloorgegane bedrijfsmiddel niet meetelt voor de toepassing van de
investeringsaftrek. Aangezien bij toepassing van de goedkeuring het
bedrijfsmiddel niet meetelt voor de investeringsaftrek, is het niet
mogelijk gebruik te maken van de goedkeuring voor de toepassing van
de KIA en tegelijk voor de toepassing van de MIA of EIA wèl uit te
gaan van twee investeringen (als het bedrijfsmiddel op de milieu-
of energielijst zou staan).
Voorbeeld
X koopt een vrachtwagen voor 103.000 euro. Een week na de aankoop
gaat de vrachtwagen in vlammen op. Van de verzekeringspenningen
wordt meteen daarna- opnieuw - een zelfde vrachtwagen gekocht. In
het boekjaar wordt derhalve voor 206.000 euro aan vrachtwagens
gekocht. Overigens heeft X geen investeringen gedaan. Het
KIA-percentage bedraagt 1. Was er geen brand geweest dan had het
KIA-percentage 12 bedragen. Door de goedkeuring telt de eerste
investering van 103.000 euro niet mee. X krijgt KIA over 103.000
euro.
5. Uitgesloten verplichtingen voor de investeringsaftrek
5.1 Verplichtingen tussen naaste verwanten
5.1.1 Inleiding
Ingevolge artikel 3.46, eerste lid, onderdeel a en b, Wet IB
2001 blijven voor de toepassing van de bepalingen inzake
investeringsaftrek buiten aanmerking verplichtingen aangegaan
tussen personen die behoren tot het huishouden van de
belastingplichtige en tussen bloed- of aanverwanten in de rechte
lijn of personen die behoren tot hun huishouden (hierna te noemen:
naaste verwanten).
Blijkens artikel 3.46, tweede lid, Wet IB 2001 heeft de Minister
de bevoegdheid te bepalen dat het eerste lid geen toepassing vindt.
Ik heb besloten met betrekking tot verplichtingen tussen naaste
verwanten van de ontheffingsbevoegdheid gebruik te maken. Hierbij
machtig ik de inspecteurs namens mij deze ontheffing te verlenen,
waarbij de volgende uitgangspunten hebben te gelden.
5.1.2 Uitgangspunten en toelichting
5.1.2.1 Verwerving of verbetering
bedrijfsmiddelen
Voor de toepassing van de bepalingen inzake investeringsaftrek
komen in aanmerking reële verplichtingen die zijn aangegaan tussen
naaste verwanten ter zake van de verwerving of verbetering van
bedrijfsmiddelen.
5.1.2.2 Beïnvloeding hoogte
investeringsaftrek
Indien transacties tussen naaste verwanten zodanig worden
uitgevoerd dat hierdoor getracht wordt het percentage van de
investeringsaftrek te beïnvloeden komen de hieruit voortvloeiende
verplichtingen niet voor ontheffing in aanmerking, tenzij deze
uitvoering van de transactie ook tussen derden gebruikelijk is.
5.1.2.3 Toerekening aangegane verplichting
Het ontmoet bij mij geen bezwaar dat men, indien een
verplichting betrekking heeft op zowel voor investeringsaftrek in
aanmerking komende bedrijfsmiddelen als op overige zaken, deze
verplichting zoveel mogelijk toerekent aan die bedrijfsmiddelen tot
maximaal de waarde in het economische verkeer van die
bedrijfsmiddelen. Indien in het kader van een overdracht of
overgang van een landbouwbedrijf grond wordt verworven, waarop de
vrijstelling van artikel 3.12 Wet IB 2001 van toepassing is, kan
voor de toerekening van investeringsbijdragen de desbetreffende
grond in aanmerking worden genomen voor de waarde in verpachte
staat, tenzij partijen een hogere waarde zijn overeengekomen.
5.1.2.4 Verplichtingen tussen naaste
verwanten
Het moet gaan om reële verplichtingen tot betaling aangegaan
tussen naaste verwanten ter zake van de verwerving of verbetering
van een bedrijfsmiddel. Schulden ter zake van de verwerving of
verbetering van een bedrijfsmiddel aan de naaste verwant dienen met
name voor wat betreft looptijd, aflossingsschema en te stellen
zekerheden te voldoen aan hetgeen tussen derden gebruikelijk is.
Bovendien mag geen sprake zijn van een kennelijk vooruitlopen op
een erfrechtelijke verkrijging (schuldig blijven zonder rekening te
houden met bijvoorbeeld de leeftijd van de naaste verwant tegenover
wie de verplichtingen worden aangegaan). Indien een lening met het
oog op de toepassing van de regeling van durfkapitaal (artikel
5.17, eerste lid, Wet IB 2001) wordt achtergesteld en voor het
overige als tussen derden gebruikelijk kan worden beschouwd, komt
de ondernemer/geldlener in aanmerking voor investeringsaftrek.
Indien een schuld een lager rentepercentage draagt dan vermeld
in de zogenoemde marktrentebesluiten (o.a. besluit van 16 december
2008, nr. CPP2008/2696M), wordt als verplichting aangemerkt de
contante waarde van de contractueel te verrichten betalingen voor
rente en aflossing; daarbij wordt de marktrente als bedoeld in
voornoemd besluit in het jaar van aangaan van de verplichtingen als
disconteringsfactor toegepast.
Ter voldoening aan de verplichtingen tussen naaste verwanten ter
zake van de verwerving of verbetering van bedrijfsmiddelen kunnen
bijvoorbeeld ook de daarop betrekking hebbende schulden aan derden
worden overgenomen. Civielrechtelijk wordt dit aangeduid als
passief-subjectieve novatie in de vorm van delegatie. Ook kan
verrekening van een op de balans voorkomende vordering ter zake van
achterstallig loon plaatsvinden. De verplichtingen moeten
schriftelijk worden vastgelegd.
5.1.2.5 Verandering of niet-nakoming van verplichtingen
Niet-nakoming van de verplichtingen dan wel verandering achteraf
van de verplichtingen ten gunste van degene die de verplichtingen
is aangegaan, binnen een termijn van vijf jaren na de aanvang van
het kalender(boek)jaar waarin de oorspronkelijke verplichtingen
zijn aangegaan, leidt tot bijtelling van de toegepaste
investeringsaftrek, als ware het een desinvesteringsbijtelling. Van
veranderingen van verplichtingen is bijvoorbeeld sprake als,
ingeval van schuldig blijven, door de naaste verwant tegenover wie
de verplichtingen zijn aangegaan, wijzigingen van rentepercentages
of aflossingsschema's worden toegestaan of door deze schenkingen
dan wel kwijtscheldingen worden gedaan of als de betalingen van
verschuldigde rente en aflossing niet plaatsvinden. Indien
betrokkene aannemelijk kan maken dat deze verandering op zakelijke
gronden berust, of indien blijkt dat de verandering losstaat van de
tussen partijen bestaande contractuele verhouding, blijft
bijtelling achterwege.
5.1.2.6 Bedrijfsmiddel eerder in nalatenschap
Als van een naaste verwant een bedrijfsmiddel wordt verworven
dat binnen een termijn van drie jaren voor het tijdstip van de
verwerving tot een nalatenschap heeft behoord waartoe degene die
het desbetreffende bedrijfsmiddel verwerft gerechtigd was, wordt
investeringsaftrek toegepast tot maximaal het bedrag van de
desinvesteringsbijtelling die bij de vervreemder ter zake van de
vervreemding van dat bedrijfsmiddel is toegepast.
5.1.3 Bepaling van het percentage (artikel 3.41, tweede lid, 3.42, derde lid en 3.42a, derde lid, Wet IB 2001)
Bij de bepaling van het percentage van de investeringsaftrek
over het jaar waarin de verplichtingen waarop de ontheffing
betrekking heeft, zijn aangegaan, wordt in het totale
investeringsbedrag mede begrepen de waarde in het economische
verkeer van alle bedrijfsmiddelen (als bedoeld in artikel 3.40 Wet
IB 2001), die in dat jaar zijn verkregen uit verplichtingen,
genoemd in artikel 3.46, eerste lid, Wet IB 2001 en waarvoor
ontheffing wordt of zou kunnen worden verkregen. De
investeringsaftrek voor het desbetreffende bedrijfsmiddel bedraagt
dan het met inachtneming van voorgaande volzin voor dat jaar van
toepassing zijnde percentage toegepast op de reële verplichting
aangegaan voor dat bedrijfsmiddel.
5.1.4 Verzoek
Een verzoek om toepassing van investeringsaftrek in de
bovenbedoelde situaties wordt door de inspecteur slechts
ingewilligd, indien hij in het bezit is van een volgens bijgevoegd
model opgemaakt en door de belastingplichtige ondertekend verzoek
om ontheffing, de verklaring met betrekking tot de bijtelling bij
het niet nakomen van de verplichtingen (beide bijlage 2), alsmede
van een afschrift van de schriftelijk vastgelegde overeenkomst. Het
verzoek moet zijn ingediend vóór het moment waarop de aanslag
inkomstenbelasting van het jaar waarop de investering betrekking
heeft, onherroepelijk vaststaat.
5.1.5 Overige situaties
Voor overige situaties met betrekking tot de toepassing van dit
onderdeel van het besluit wordt geen investeringsaftrek verleend.
Belanghebbenden behoeven derhalve niet te worden verwezen naar het
Ministerie van Financiën.
5.2 Ontheffing bij verplichtingen tussen gerechtigden tot een nalatenschap
5.2.1 Inleiding
Ingevolge artikel 3.46, eerste lid, onderdeel c, Wet IB 2001
blijven voor de toepassing van de bepalingen inzake
investeringsaftrek buiten aanmerking verplichtingen aangegaan
tussen gerechtigden tot een nalatenschap waartoe het bedrijfsmiddel
behoort. Blijkens artikel 3.46, tweede lid, Wet IB 2001 heeft de
Minister de bevoegdheid te bepalen dat het eerste lid geen
toepassing vindt. Ik heb besloten met betrekking tot verplichtingen
tussen gerechtigden tot een nalatenschap van deze
ontheffingsbevoegdheid gebruik te maken. Hierbij machtig ik de
inspecteurs namens mij deze ontheffing te verlenen, waarbij de
volgende uitgangspunten hebben te gelden.
5.2.2 Uitgangspunten en toelichting
5.2.2.1 Gehele of gedeeltelijke overgang
onderneming
Voor de toepassing van de bepalingen inzake investeringsaftrek
komen in aanmerking reële verplichtingen wegens overbedeling
aangegaan tussen gerechtigden tot een nalatenschap ter zake van de
verwerving van een bedrijfsmiddel in het kader van een overname van
een onderneming in de zin van artikel 3.58, eerste lid, Wet IB 2001
waarbij geen beroep is gedaan op de in artikel 3.62 Wet IB 2001
geboden doorschuivingsmogelijkheid. Daarbij dient de onderneming in
haar geheel dan wel voor een zelfstandig of evenredig deel over te
gaan en te worden voortgezet.
5.2.2.2 Overgang losse bedrijfsmiddelen
Bij de overgang van losse bedrijfsmiddelen, ongeacht of deze kan
leiden tot het aangaan van verplichtingen wegens overbedeling,
wordt geen investeringsaftrek toegepast. Hetzelfde geldt voor de
overgang van zaken uit het privé-vermogen van de erflater. Indien
laatstgenoemde zaken naast de onderneming worden verkregen en deze
bij de verkrijger deel gaan uitmaken van het ondernemingsvermogen,
worden deze meegeteld als maakten ze deel uit van de onderneming
van de erflater.
5.2.2.3 Overbedeling
Onder overbedeling wordt hier verstaan al hetgeen bij verdeling
van de nalatenschap wordt verkregen, gewaardeerd naar de waarde in
het economische verkeer, onder aftrek van de verkrijging krachtens
erfrecht, zoals deze voor de heffing van successierecht in
aanmerking wordt genomen, doch minimaal onder aftrek van de
krachtens erfrecht vast te stellen, al dan niet ingeroepen,
legitieme portie (art. 960 e.v. Boek 4 BW).
Een erfgenaam die is onterfd en geen beroep doet op zijn
legitieme portie en die zaken uit de nalatenschap overneemt, wordt
voor de toepassing van dit besluit geacht te hebben verkregen bij
verdeling. De door hem aangegane verplichtingen blijven buiten
aanmerking tot het beloop van zijn legitieme portie.
5.2.2.4 Verplichtingen wegens overbedeling
Het moet gaan om reële verplichtingen tot betaling wegens
overbedeling aangegaan jegens de overige erfgenamen. Het overnemen
van schulden is in het kader van erfrechtelijke verkrijgingen niet
het aangaan van verplichtingen ter zake van verwerving van een
bedrijfsmiddel, aangezien bij erfrechtelijke verkrijgingen sprake
is van een overgang onder algemene titel. Dit is anders bij het
aangaan van verplichtingen tussen naaste verwanten alwaar door het
overnemen van schulden invulling wordt gegeven aan de
betalingsverplichting jegens deze naaste verwant.
Schulden ter zake van de overbedeling aan de overige erfgenamen
dienen met name voor wat betreft looptijd, aflossingsschema en te
stellen zekerheden te voldoen aan hetgeen tussen derden
gebruikelijk is. Indien een schuld een lager rentepercentage draagt
dan vermeld in de zogenoemde marktrentebesluiten (o.a. besluit van
16 december 2008, nr. CPP2008/2696M ), wordt als verplichting
aangemerkt de contante waarde van de contractueel te verrichten
betalingen voor rente en aflossing; daarbij wordt de marktrente als
bedoeld in voormeld besluit in het jaar van aangaan van de
verplichting, als disconteringsfactor toegepast. De verplichtingen
behoren schriftelijk te worden vastgelegd.
5.2.2.5 Verandering of niet-nakoming van verplichtingen
Niet-nakoming van de verplichtingen dan wel verandering achteraf
van de verplichtingen ten gunste van degene die de verplichtingen
is aangegaan, binnen een termijn van vijf jaren na de aanvang van
het kalender(boek)jaar waarin de oorspronkelijke verplichtingen
zijn aangegaan, leidt tot gehele bijtelling van de toegepaste
investeringsaftrek, als ware het een desinvesteringsbijtelling. Van
verandering van verplichtingen is bijvoorbeeld sprake als, ingeval
van schuldig blijven, door de overige erfgenamen wijzigingen van
rentepercentages of aflossingsschema's worden toegestaan of door
dezen schenkingen dan wel kwijtscheldingen worden gedaan of als de
betalingen van verschuldigde rente en aflossing niet plaatsvinden.
Indien betrokkene aannemelijk kan maken dat deze verandering op
zakelijke gronden berust, of indien blijkt dat de verandering
losstaat van de tussen partijen bestaande contractuele verhouding,
blijft bijtelling achterwege.
5.2.3 Vaststelling verplichtingen wegens overbedeling
5.2.3.1 Evenredige verdeling verplichtingen
De reëel aangegane verplichtingen wegens overbedeling worden
naar evenredigheid verdeeld over de bedrijfsmiddelen (als bedoeld
in artikel 3.40 Wet IB 2001) en hetgeen overigens door de
overnemende ondernemer bij de verdeling van de nalatenschap wordt
verkregen. Daarbij worden deze bedrijfsmiddelen en de overige zaken
gewaardeerd naar de waarde in het economische verkeer ten tijde van
het overlijden van de erflater.
5.2.3.2 Landbouwgrond
In afwijking van het vorenstaande wordt de in het kader van een
overdracht of overgang van een landbouwbedrijf verworven grond
waarop de landbouwvrijstelling van toepassing is (artikel 3.12 Wet
IB 2001), voor de evenredige verdeling in aanmerking genomen voor
de waarde in verpachte staat, tenzij partijen een hogere waarde
zijn overeengekomen.
5.2.3.3 Notariële akte van verdeling
Een notariële akte van verdeling is vereist. De dagtekening
daarvan geldt voor de toepassing van dit besluit als het moment van
definitieve verdeling en als het moment van aangaan van
verplichtingen.
5.2.3.4 Formule
In formule kan hetgeen aldus aan de bovenbedoelde
bedrijfsmiddelen kan worden toegerekend, als volgt worden
weergegeven:
B
— x R = X
V
V: al hetgeen bij verdeling verkregen is naar de waarde zoals bovenbeschreven ten tijde van het overlijden;
R: reële verplichtingen wegens overbedeling;
X: het bedrag (tot maximaal het bedrag van de reële verplichtingen wegens overbedeling) waarover investeringsaftrek kan worden toegekend.
5.2.4 Bepaling van het percentage (artikel 3.41, tweede lid, 3.42, derde lid en 3.42a, derde lid, Wet IB 2001)
Bij de bepaling van het percentage van de investeringsaftrek
over het jaar waarin de verplichtingen waarop de ontheffing
betrekking heeft, zijn aangegaan, wordt in het totale
investeringsbedrag mede begrepen de waarde in het economische
verkeer van alle bedrijfsmiddelen (als bedoeld in artikel 3.40 Wet
IB 2001), die in dat jaar zijn verkregen uit verplichtingen,
genoemd in artikel 3.46, eerste lid, Wet IB 2001 en waarvoor
ontheffing wordt of zou kunnen worden verkregen.
5.2.5 Verzoek
Een verzoek om toepassing van investeringsaftrek in de onder
5.2.2 genoemde gevallen wordt door de inspecteur slechts
ingewilligd, indien hij in het bezit is van een volgens bijgevoegd
model opgemaakt en door de belastingplichtige ondertekend verzoek
om ontheffing, de verklaring met betrekking tot het nakomen van de
verplichtingen (beide bijlage 3), alsmede van afschriften van de
notariële akte van verdeling en van de schriftelijk vastgelegde
overeenkomst.
Het verzoek moet zijn ingediend vóór het moment waarop de
aanslag inkomstenbelasting van het jaar waarop de investering
betrekking heeft, onherroepelijk vaststaat.
5.2.6 Overige situaties
Voor overige situaties met betrekking tot de toepassing van dit
onderdeel van het besluit wordt geen investeringsaftrek verleend.
Belanghebbenden behoeven derhalve niet te worden verwezen naar het
Ministerie van Financiën.
5.3 Ontheffing bij verplichtingen tussen belastingplichtige en een gelieerd lichaam
5.3.1 Inleiding
Degene die in een lichaam voor ten minste een derde gedeelte
belang heeft, kan geen aanspraak maken op investeringsaftrek voor
verplichtingen aangegaan tegenover dat lichaam (artikel 3.46,
eerste lid, onderdeel d, Wet IB 2001.) De bedoeling van deze
uitsluitingsbepaling is geen investeringsaftrek toe te passen ter
zake van blote verschuivingen binnen het vermogen van
belastingplichtigen die voor ten minste een derde gedeelte belang
hebben in een lichaam. Blijkens artikel 3.46, tweede lid, Wet IB
2001 heeft de Minister de bevoegdheid te bepalen dat het eerste lid
geen toepassing vindt. Ik heb besloten voor de volgende situaties
van deze ontheffingsbevoegdheid gebruik te maken. Hierbij machtig
ik de inspecteurs namens mij onder de navolgende voorwaarden
ontheffing te verlenen.
5.3.2 Reële investeringen
De inspecteurs zijn gemachtigd de investeringsaftrek volledig
toe te passen in de hierna omschreven situaties, indien is voldaan
aan de onder 5.3.4 gestelde voorwaarden. In deze situaties is geen
sprake van vermogensverschuivingen of worden de
vermogensverschuivingen aangemerkt als reële investeringen.
a. De belastingplichtige die voor ten minste
een derde gedeelte belang heeft in een lichaam gaat verplichtingen
aan ter zake van de verwerving van bedrijfsmiddelen jegens dat
binnen Nederland gevestigd lichaam. De bedrijfsmiddelen hadden
onmiddellijk voorafgaand aan het aangaan van de verplichtingen bij
het lichaam jegens welke de verplichtingen worden aangegaan, de
hoedanigheid van onderhanden werk of voorraad (grondstoffen,
hulpstoffen, goederen in bewerking, gerede produkten,
handelsgoederen e.d.) en zijn niet eerder binnen de door artikel 8,
achtste lid, Wet VPB bedoelde gelieerde verhoudingen bedrijfsmiddel
geweest.
b. De belastingplichtige die voor ten minste
een derde gedeelte belang heeft in een lichaam gaat verplichtingen
aan jegens dat niet binnen Nederland gevestigde lichaam ter zake
van de verwerving van bedrijfsmiddelen. De bedrijfsmiddelen zijn
niet eerder in die hoedanigheid binnen de door artikel 3.46, eerste
lid, onderdeel d, Wet IB 2001 c.q. artikel 8, achtste lid, Wet VPB
bedoelde gelieerde verhoudingen betrokken geweest in de fiscale
wetgeving binnen Nederland en hebben niet eerder ter beschikking
gestaan van een binnen Nederland gevestigde onderneming binnen de
hiervoor bedoelde gelieerde verhoudingen. Gelijktijdig met of kort
na de verwerving worden de bedrijfsmiddelen in gebruik genomen.
c. De belastingplichtige die voor ten minste
een derde gedeelte belang heeft in een lichaam gaat verplichtingen
aan jegens dat lichaam voor het verrichten van werkzaamheden in het
kader van de verwerving of verbetering van bedrijfsmiddelen.
5.3.3 Overige investeringen
De inspecteurs zijn gemachtigd in de overige situaties waarin
verplichtingen worden aangegaan, zoals omschreven onder 5.3.1,
zonder dat wordt voldaan aan de omschrijving van de situaties in
5.3.2, maar aan de onder 5.3.4 gestelde voorwaarden, per
bedrijfsmiddel investeringsaftrek toe te passen tot maximaal het
bedrag van de desinvesteringsbijtelling die bij het vervreemdende
lichaam ter zake van de vervreemding van dat bedrijfsmiddel is
toegepast.
5.3.4 Voorwaarden
De machtiging om in de onder 5.3.2 en 5.3.3 hiervoor bedoelde
situaties namens mij ontheffing te verlenen geldt slechts indien
aan de volgende voorwaarden is voldaan:
a. de bedrijfsmiddelen worden niet als
belegging aangehouden (het moet bedrijfsmiddelen betreffen waarop
op grond van artikel 3.30 Wet IB 2001 kan worden afgeschreven),
b. met betrekking tot de bedrijfsmiddelen
blijven geen rechten achter of worden niet alsnog rechten gevestigd
door het lichaam en
c. de overeenkomst en de daaruit
voortvloeiende verplichtingen voldoen aan hetgeen tussen derden
gebruikelijk is.
5.3.5 Bepaling van het percentage (artikel 3.41, tweede lid, 3.42, derde lid en 3.42a, derde lid Wet IB 2001)
Bij de bepaling van het percentage van de investeringsaftrek
over het jaar waarin de verplichtingen waarop de ontheffing
betrekking heeft, zijn aangegaan, wordt in het totale
investeringsbedrag mede begrepen de waarde in het economische
verkeer van alle bedrijfsmiddelen (als bedoeld in artikel 3.40 Wet
IB 2001), die in dat jaar zijn verkregen uit verplichtingen,
genoemd in artikel 3.46, eerste lid, Wet IB 2001 en waarvoor
ontheffing wordt c.q. zou kunnen worden verleend.
5.3.6 Geen inbreuk op wettelijke bepalingen
Wellicht ten overvloede merk ik op dat bij de belastingplichtige
die voor ten minste een derde gedeelte belang heeft in een
lichaam/ondernemer uiteraard slechts investeringsaftrek kan worden
toegepast voor verplichtingen die overigens voor investeringsaftrek
in aanmerking komen en voorts dat de investeringsaftrek nooit meer
kan bedragen dan het bedrag waarop volgens de overige wettelijke
bepalingen aanspraak kan worden gemaakt.
5.3.7 Overige situaties en bedrijfsmiddelen verworven van een buitenlandse vaste inrichting
Voor situaties waarin de bedrijfsmiddelen verworven worden van
een buitenlandse vaste inrichting van een binnen Nederland
gevestigd lichaam en waarin de belanghebbenden ten gevolge van het
onder 4.3.3 gestelde niet voor volledige investeringsaftrek in
aanmerking komen, dient een verzoek te worden gericht aan het
Ministerie van Financiën.
Voor overige situaties met betrekking tot de toepassing van dit
onderdeel van het besluit wordt geen investeringsaftrek verleend.
Belanghebbenden behoeven derhalve niet te worden verwezen naar het
Ministerie van Financiën.
5.3.8 Indiening verzoek
Het verzoek moet zijn ingediend vóór het moment waarop de
aanslag inkomstenbelasting van het jaar waarop de investering
betrekking heeft, onherroepelijk vaststaat, onder vermelding van de
voor de toepassing van dit besluit van belang zijnde gegevens.
Het verzoek dient tevens te zijn voorzien van een verklaring dat
belastingplichtige akkoord gaat met de volgende voorwaarde:
- indien met toepassing van het besluit
investeringsaftrek is toegepast, wordt die investeringsaftrek ten
bate van de winst gebracht als ware het een
desinvesteringsbijtelling in het jaar waarin blijkt dat niet langer
wordt voldaan aan hetgeen in het besluit is gesteld.
5.4 Ontheffing bij verplichtingen tussen gelieerde lichamen
5.4.1 Inleiding
Ingevolge artikel 8, achtste lid, onderdeel a, Wet VPB kan voor
verplichtingen aangegaan door een vennootschap welker kapitaal
geheel of ten dele in aandelen is verdeeld (hierna te noemen:
aandelenvennootschap), ter zake van de verwerving van een
onderneming of een gedeelte van een onderneming tegen uitreiking
van aandelen, geen aanspraak worden gemaakt op investeringsaftrek.
De bedoeling van deze uitsluitingsbepaling is te voorkomen dat
investeringsaftrek wordt toegepast ingeval formeel sprake is van
verwerven, maar materieel van voortzetten van ondernemingen.
Ingevolge artikel 8, achtste lid, onderdelen b en c, Wet VPB kan
voor verplichtingen aangegaan door een aandelenvennootschap
tegenover een natuurlijk persoon (hierna te noemen:
groot-aandeelhouder) dan wel een andere aandelenvennootschap
(hierna te noemen: gelieerde aandelenvennootschap), waarbij sprake
is van een gelieerdheid, als is bedoeld in die wettelijke
bepalingen, geen aanspraak worden gemaakt op investeringsaftrek.
De bedoeling van deze uitsluitingsbepalingen is geen
investeringsaftrek toe te passen ter zake van blote verschuivingen
binnen een vermogensgemeenschap.
Blijkens artikel 8, elfde lid, Wet VPB heeft de Minister de
bevoegdheid te bepalen dat het achtste lid geen toepassing vindt.
Ik heb besloten voor de volgende situaties van deze
ontheffingsbevoegdheid gebruik te maken.
Hierbij machtig ik de inspecteurs namens mij onder de navolgende
voorwaarden ontheffing te verlenen.
5.4.2 Reële investeringen
5.4.2.1. Als de hiervóór onder 5.4.1 omschreven
uitsluiting van toepassing is, zijn de inspecteurs gemachtigd de
investeringsaftrek volledig toe te passen in de hierna omschreven
situatie indien is voldaan aan de onder 5.4.4 gestelde voorwaarden.
In deze situatie is geen sprake van formeel verwerven en materieel
voortzetten van een onderneming, maar van een reële investering.
Een aandelenvennootschap gaat verplichtingen aan ter zake van de
verwerving van een onderneming of een gedeelte van een onderneming
tegen uitreiking van aandelen, welke onderneming tot het tijdstip
van de verwerving buiten Nederland werd gedreven. De
bedrijfsmiddelen zijn niet eerder in die hoedanigheid, binnen de
door artikel 8, achtste lid, Wet VPB bedoelde gelieerde
verhoudingen, betrokken geweest in de fiscale wetgeving binnen
Nederland en hebben niet eerder ter beschikking gestaan van een
binnen Nederland gevestigde onderneming binnen de hiervoor bedoelde
gelieerde verhoudingen.
5.4.2.2. Ingeval één van de onder 5.4.1
omschreven uitsluitingen van toepassing is, zijn de inspecteurs
gemachtigd de investeringsaftrek volledig toe te passen in de
hierna omschreven situaties, indien is voldaan aan de onder 5.4.4
gestelde voorwaarden.
In deze situaties is geen sprake van vermogensverschuivingen of
worden de vermogensverschuivingen aangemerkt als reële
investeringen.
5.4.2.2.1. De aandelenvennootschap gaat
verplichtingen aan ter zake van de verwerving van bedrijfsmiddelen
die tot het tijdstip van de verwerving tot het
privé-vermogen van de groot-aandeelhouder behoorden en:
a. de bedrijfsmiddelen hebben gedurende de
laatste vijf jaren niet ter beschikking gestaan van een onderneming
binnen de door artikel 8, achtste lid, Wet VPB bedoelde gelieerde
verhoudingen en worden gelijktijdig met of kort na de verwerving in
gebruik genomen;
b. de bedrijfsmiddelen staan of stonden reeds
ter beschikking van een onderneming binnen de door artikel 8,
achtste lid, Wet VPB bedoelde gelieerde verhoudingen en
gelijktijdig met of kort na de verwerving vindt een ingrijpende
wijziging in de aard van de activiteiten van de investerende
aandelenvennootschap plaats.
Van een ingrijpende wijziging in de aard van de activiteiten is
geen sprake als de activiteit geheel of gedeeltelijk wordt verlegd
naar de naastliggende schakel in de bedrijfskolom of wanneer de
wijziging een gevolg is van een verschuiving van activiteiten
binnen de door artikel 8, achtste lid, Wet VPB bedoelde gelieerde
verhoudingen. Voorts worden de bedrijfsmiddelen aangewend in een
functie die zij nog niet eerder hebben gehad binnen de hierboven
bedoelde gelieerde verhoudingen;
c. de bedrijfsmiddelen staan of stonden reeds
ter beschikking van een onderneming binnen de door artikel 8,
achtste lid, Wet VPB bedoelde gelieerde verhoudingen en kort na de
verwerving wordt in de bedrijfsmiddelen ingrijpend geïnvesteerd ter
zake van een om- of verbouw.
Van een ingrijpende investering in een bedrijfsmiddel is eerst
sprake indien de kosten ten minste een bedrag belopen gelijk aan de
totale aanschaffingskosten van dat bedrijfsmiddel. Indien sprake is
van een bedrijfsmiddel dat op grond van artikel 3.45, Wet IB 2001
ten dele is uitgesloten van investeringsaftrek (bijvoorbeeld grond
en het woongedeelte van bedrijfspanden), dienen voor bovenstaande
toets als kosten van om- of verbouw in aanmerking te worden genomen
de kosten van de om- of verbouw van de niet uitgesloten
bestanddelen. Voor de bepaling van de aanschaffingskosten van het
bedrijfsmiddel moet worden uitgegaan van de totale
aanschaffingskosten, inclusief de uitgesloten bestanddelen.
Bij de bepaling van de omvang van een om- of verbouw worden
zaken die als zelfstandige bedrijfsmiddelen kunnen worden
aangemerkt, buiten beschouwing gelaten.
Met een verbouwing wordt in dit verband gelijkgesteld een
uitbreiding die met de oorspronkelijke onroerende zaak één
bedrijfsmiddel vormt en daarvan niet op eenvoudige wijze is te
splitsen;
d. de bedrijfsmiddelen staan of stonden reeds ter beschikking van de aandelenvennootschap en zijn door de groot-aandeelhouder gekocht met de bedoeling dat deze kort na de verwerving zonder winst aan de aandelenvennootschap worden doorverkocht, hetgeen ook is geëffectueerd.
5.4.2.2.2. De aandelenvennootschap gaat
verplichtingen aan ter zake van de verwerving van bedrijfsmiddelen
- jegens haar groot-aandeelhouder, waarbij de
bedrijfsmiddelen tot dat tijdstip tot het ondernemingsvermogen van
de groot-aandeelhouder van zijn in Nederland gedreven (gedeelte van
zijn) onderneming behoorden; of
- jegens een binnen Nederland gevestigde
gelieerde aandelenvennootschap.
De bedrijfsmiddelen hadden onmiddellijk voorafgaand aan het
aangaan van de verplichtingen in de onderneming van de
groot-aandeelhouder of bij de gelieerde aandelenvennootschap, de
hoedanigheid van onderhanden werk dan wel voorraad (grondstoffen,
hulpstoffen, goederen in bewerking, gerede producten,
handelsgoederen e.d.) en zijn niet eerder binnen de door artikel 8,
achtste lid, van de Wet Vpb bedoelde gelieerde verhoudingen
bedrijfsmiddel geweest.
5.4.2.2.3. De aandelenvennootschap gaat
verplichtingen aan jegens een niet binnen Nederland gevestigde
gelieerde aandelenvennootschap ter zake van de verwerving van
bedrijfsmiddelen. De bedrijfsmiddelen zijn niet eerder in die
hoedanigheid binnen de door artikel 8, achtste lid, Wet VPB
bedoelde gelieerde verhoudingen betrokken geweest in de fiscale
wetgeving binnen Nederland en hebben niet eerder ter beschikking
gestaan van een binnen Nederland gevestigde onderneming binnen de
hiervoor bedoelde gelieerde verhoudingen. Gelijktijdig met of kort
na de verwerving worden de bedrijfsmiddelen in gebruik genomen.
5.4.2.2.4. De aandelenvennootschap gaat
verplichtingen aan ter zake van de verwerving van bedrijfsmiddelen
- jegens de groot-aandeelhouder of
- jegens een gelieerde
aandelenvennootschap.
Gelijktijdig met of kort voor het aangaan van de verplichtingen
gaat het volledige belang in de investerende aandelenvennootschap
blijvend over op (een) derde(n). Na de overdracht van het belang is
elke gelieerdheid verbroken en is (zijn) de groot-aandeelhouder
c.q. de vervreemdende vennootschap en/of haar aandeelhouder(s)
vanaf het moment van aandelenoverdracht op geen enkele wijze meer
betrokken bij de leiding van de investerende vennootschap. De bij
de overdracht van het belang betrokken aandelen zijn tegen een
zakelijke prijs overgedragen, waarbij de afwikkeling van deze
overdracht is geschied op een wijze zoals tussen derden
gebruikelijk is.
5.4.2.2.5. De aandelenvennootschap gaat
verplichtingen aan voor het verrichten van werkzaamheden in het
kader van de verwerving of verbetering van bedrijfsmiddelen
- jegens de groot-aandeelhouder/ondernemer; of
- jegens een gelieerde
aandelenvennootschap.
5.4.3 Overige investeringen
De inspecteurs zijn gemachtigd in de overige situaties waarin
verplichtingen worden aangegaan, zoals omschreven onder 5.4.1,
zonder dat wordt voldaan aan de omschrijving van de situaties in
5.4.2, maar wel aan de onder 5.4.4 gestelde voorwaarden, per
bedrijfsmiddel investeringsaftrek toe te passen tot maximaal het
bedrag van de desinvesteringsbijtelling die bij de inbrenger(s) of
vervreemder(s) ter zake van de inbreng of vervreemding van dat
bedrijfsmiddel is toegepast.
5.4.4 Voorwaarden
De machtiging om in de onder 5.4.2 en 5.4.3 hiervoor bedoelde situaties namens mij ontheffing te verlenen geldt slechts indien aan de volgende voorwaarden is voldaan:
a. de bedrijfsmiddelen worden niet als belegging aangehouden (het moet bedrijfsmiddelen betreffen waarop op grond van artikel 3.30 Wet IB 2001 kan worden afgeschreven);
b. met betrekking tot de bedrijfsmiddelen
blijven geen rechten achter of worden niet alsnog rechten gevestigd
door de inbrenger(s) of vervreemder(s);
c. de bedrijfsmiddelen hebben niet op enig
tijdstip binnen vijf jaren voorafgaand aan het moment van het
aangaan van de verplichtingen tot de bedrijfsmiddelen van de
investerende aandelenvennootschap behoord; en
d. de overeenkomst en de daaruit voortvloeiende
verplichtingen voldoen aan hetgeen tussen derden gebruikelijk
is.
5.4.5 Bepaling van het percentage (artikel 3.41, tweede lid, 3.42, derde lid en 3.42a, derde lid, Wet IB 2001)
Bij de bepaling van het percentage van de investeringsaftrek
over het jaar waarin de verplichtingen waarop de ontheffing
betrekking heeft, zijn aangegaan, wordt in het totale
investeringsbedrag mede begrepen de waarde in het economische
verkeer van alle bedrijfsmiddelen (als bedoeld in artikel 3.40 Wet
IB 2001) die in dat jaar zijn verkregen uit verplichtingen, genoemd
in artikel 8, achtste lid, Wet VPB en waarvoor ontheffing wordt of
zou kunnen worden verleend.
5.4.6 Overige situaties
Voor situaties waarin de groot-aandeelhouder in het buitenland
een onderneming drijft en waarin ten gevolge van het onder
5.4.2.2.2 gestelde geen volledige investeringsaftrek wordt
toegepast, dienen belanghebbenden een verzoek te richten aan het
Ministerie van Financiën. Voor overige situaties met betrekking tot
de toepassing van dit onderdeel van het besluit wordt geen
investeringsaftrek verleend. Belanghebbenden behoeven dan derhalve
niet te worden verwezen naar het Ministerie van Financiën.
5.4.7 Indiening verzoek
Het verzoek moet zijn ingediend vóór het moment waarop de
aanslag vennootschapsbelasting van het jaar waarop de investering
betrekking heeft, onherroepelijk vaststaat, onder vermelding van de
voor de toepassing van dit besluit van belang zijnde gegevens.
6. Desinvesteringsbijtelling
6.1 Desinvesteringsbijtellingen bij overdracht en liquidatie in het zicht van overlijden
6.1.1 Inleiding
Indien de ondernemer zijn onderneming staakt door overlijden, is
geen sprake van vervreemding in de zin van artikel 3.47 Wet IB
2001. Het voorgaande geldt eveneens indien de onderneming wordt
voortgezet, al dan niet geruisloos. Dit is anders indien wordt
gestaakt in het zicht van overlijden. In een dergelijk geval dient
een desinvesteringsbetaling in aanmerking te worden genomen. Ik
acht dit ongewenst.
6.1.2 Goedkeuring bij overdracht onderneming in het zicht van overlijden
Ik keur goed dat, op een daartoe strekkend verzoek, geen
desinvesteringsbijtellingen in aanmerking worden genomen in de
situatie waarin een onderneming in het zicht van overlijden wordt
overgedragen dan wel geliquideerd, mits wordt voldaan aan twee
voorwaarden.
a. Er moet een direct causaal verband bestaan
tussen het overdragen dan wel het liquideren van de onderneming en
het overlijden van de ondernemer in die zin dat de onderneming niet
zou zijn overgedragen of geliquideerd indien het overlijden niet
aanstaande zou zijn geweest.
b. Aannemelijk moet zijn, dat de mogelijkheden
die de Wet IB 2001 biedt om een overeenkomst aan te gaan die er toe
leidt dat de fiscale afrekening eerst bij overlijden plaatsvindt,
niet konden worden benut.
Hierbij valt aan de volgende mogelijkheden te denken:
- verhuur van de onderneming met een optierecht
voor de huurder uit te oefenen na het overlijden van de verhuurder;
- verlenen van een optierecht zonder verhuur van
de onderneming, waarbij de toekomstige koper tegen een gedeelte van
de winst de onderneming tot aan het tijdstip van uitoefening van
het recht – namelijk bij overlijden - drijft;
- aangaan van een firma-overeenkomst met de koper
waarbij de oorspronkelijke ondernemer zich de stille reserves
voorbehoudt en waarbij pas na overlijden van deze firmant de
onderneming aan de nieuwe firmant - bijvoorbeeld door middel van
een overnemingsbeding - wordt geleverd (zie HR 5 november 1958, nr.
13 658);
- toekenning van een legaat - zijnde de
onderneming - tegen inbreng (zie HR 17 januari 1964, NJ 1965/126 en
Antwoord Staatssecretaris Van den Berge in de vergadering van de
Eerste Kamer van 9 december 1964, Handelingen, blz. 223 rk.);
- verkoop van de onderneming met uitstel van
levering gedurende een bepaalde tijd en vervolgens of verhuur van
de onderneming aan de koper, of het door de koper tegen een aandeel
in de winst laten drijven van de onderneming, tot het
leveringstijdstip. Het leveringstijdstip dient dan wel na de
vermoedelijke overlijdensdatum te liggen om de overdrachtswinst als
overlijdenswinst aan te merken (zie HR 29 oktober 1958, nr. 13 648,
en Hof Amsterdam 20 april 1970, nr. 315/1969).
Indien binnen een samenwerkingsverband de onderneming wordt
overgedragen aan een of meer personen die de onderneming mede
drijven kan geen gebruik worden gemaakt van bovengenoemde
goedkeuring. In die gevallen kunnen de wettelijke mogelijkheden
naar mijn mening worden benut.
6.1.3 Uiterlijke termijn indienen verzoek
Het verzoek moet zijn ingediend vóór het moment waarop de
aanslag inkomstenbelasting van het jaar waarop de desinvestering
betrekking heeft, onherroepelijk vaststaat.
De inspecteurs zijn gemachtigd zelfstandig te beslissen op de
verzoeken.
7 Procedures
7.1 "…daarvoor kiest bij de aangifte." Vergeten te kiezen voor investeringsaftrek, aanslag staat onherroepelijk vast
Een ondernemer die verplichtingen aangaat voor de aanschaffing
of verbetering van bedrijfsmiddelen kan in aanmerking komen voor
investeringsaftrek. Hierbij geldt als voorwaarde dat de ondernemer
daarvoor kiest bij de aangifte. Indien de ondernemer niet bij de
aangifte kiest voor investeringsaftrek, kan hij slechts op deze
keuze terugkomen tot het moment waarop de aanslag onherroepelijk
vaststaat. Gelet op het voor de investeringsaftrek bestaande
keuzeregime, kan geen ambtshalve vermindering van een reeds
definitief vaststaande aanslag plaatsvinden met toepassing van
artikel 65 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Het maakt
hierbij geen verschil of de ondernemer bewust dan wel onbewust
heeft gekozen om geen investeringsaftrek toe te passen. Dit
standpunt geldt ook indien de ingebruikneming en betaling van het
bedrijfsmiddel in een later jaar plaatsvindt dan het jaar waarin
wordt geïnvesteerd.
7.2 Uitzondering EIA en MIA, beroep op ambtshalve vermindering mogelijk (nieuw)
7.2.1 Algemeen
Indien verzuimd is om bij de aangifte een verzoek om energie- of
milieu-investeringsaftrek te doen, mag onder de hierna vermelde
voorwaarden een beroep worden gedaan op het besluit ambtshalve
vermindering. In zijn algemeenheid betekent dat dat binnen vijf
jaren alsnog een verzoek om energie- of milieu-investeringsaftrek
kan worden gedaan. Daarbij geldt dat de termijn aanvangt met het
jaar waarin de energie- of milieu-investeringsaftrek in aanmerking
had kunnen worden genomen, ook al vond de investering in een eerder
jaar plaats.
Het verzoek om ambtshalve vermindering kan mede omvatten het
verzoek om onder de investering te begrijpen de kosten van een
energie-advies (art. 3.42, vijfde lid, Wet IB 2001) of van een
milieu-advies (art. 3.42a, vierde lid, Wet IB 2001). De aanslag
wordt verminderd voor zover aan de overige (wettelijke) voorwaarden
wordt voldaan (bijvoorbeeld betalingscriterium).
7.2.2 Voorwaarden
De voorwaarden zijn de volgende:
a. Er is tijdig een aanmelding voor energie- of
milieu-investeringsaftrek gedaan; en
b. SenterNovem heeft een verklaring afgegeven waarin staat dat de
investering kan worden aangemerkt als energie-investering dan wel
geen negatief advies heeft gegeven over het aanmerken van de
investering als milieu-investering.
7.2.3 Oude situaties
Belastingplichtigen die aan de voorwaarden voldoen maar die niet vallen binnen termijnen zoals vermeld in het besluit ambtshalve vermindering, komen eenmalig alsnog in aanmerking voor ambtshalve vermindering. Zij moeten zich daartoe vóór 1 januari 2010 melden bij de inspecteur.
7.3 Aanmelding van de investering bij Bureau IRWA als energie- of milieulijst in de loop van het jaar wordt vastgesteld (nieuw)
Ingeval de energie- of milieulijst in de loop van een
kalenderjaar met terugwerkende kracht tot en met 1 januari van dat
jaar wordt vastgesteld, geldt een aangepaste meldingstermijn. De
meldingstermijn begint in die situaties te lopen op de dag van de
publicatie van de energie- of milieulijst.
Voorbeeld
X investeert op 15 januari 2010 in een bedrijfsmiddel. De
milieulijst 2010 wordt 29 januari 2010 vastgesteld en op 2 februari
2010 gepubliceerd. Het bedrijfsmiddel staat op die
milieulijst.
De aanmeldingstermijn vangt aan op 2 februari 2010. Dat betekent dat X de investering uiterlijk moet melden op 1 mei 2010 (binnen drie maanden vanaf 2 februari 2010).
De milieulijst 2009 is gepubliceerd op 17 februari 2009. Ondernemers die in 2009 vóór die datum een milieu-investering hebben gedaan en te laat waren met hun melding, hebben geen gebruik kunnen maken van de hiervóór bedoelde termijnverlenging. Zij kunnen zich wenden tot het ministerie van Financiën.
7.4 Aanmelding van de investering bij Bureau IRWA bij fiscale eenheid
7.4.1 Inleiding
Van investeringen die zijn gedaan door een tot een fiscale
eenheid voor de vennootschapsbelasting behorende
dochtermaatschappij moet de aanmelding in principe door de
moedermaatschappij plaatsvinden. Dat geldt zowel voor de situatie
waarin de fiscale eenheid is gebaseerd op de tot 1 januari 2003
geldende regeling als voor een fiscale eenheid die is gebaseerd op
de vanaf die datum geldende regeling.
7.4.2 Problemen vanuit de praktijk
Vanuit de praktijk hebben mij signalen bereikt dat een strikt
vasthouden aan het onder 7.4.1 opgenomen genoemde standpunt tot
uitvoeringsproblemen leidt. Het gaat daarbij onder meer om de
volgende situaties.
a. Een zelfstandig belastingplichtige
vennootschap investeert en meldt de investering aan. Na de
aanmelding wordt een beschikking ex artikel 15 Wet VPB afgegeven,
waarbij de vennootschap als dochtermaatschappij wordt opgenomen in
een fiscale eenheid. Daarbij kan eventueel sprake zijn van
terugwerkende kracht. De betaling en/of ingebruikname van het
bedrijfsmiddel vindt plaats in de periode van de fiscale eenheid.
b. Een investering vindt plaats door een tot
een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting behorende
dochtermaatschappij. De moedermaatschappij heeft de aanmelding op
haar naam verricht. Nadien wordt de fiscale eenheid verbroken en
wordt de dochter zelfstandig belastingplichtig. Daarbij kan
eventueel sprake zijn van terugwerkende kracht. De betaling of
ingebruikname van het bedrijfsmiddel vindt plaats in de periode na
verbreking van de fiscale eenheid.
c. Na aanmelding van de investering door de
moedermaatschappij gaat de tot een fiscale eenheid behorende
dochtermaatschappij die de investering feitelijk verricht, behoren
tot een andere fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting. De
betaling of ingebruikname van het bedrijfsmiddel vindt plaats in de
periode van de nieuwe fiscale eenheid.
Gelet op hetgeen onder inleiding is gesteld, zou onzekerheid
kunnen bestaan over de vraag of in de hiervoor genoemde situaties
recht bestaat op EIA of MIA. Verder is gebleken dat ook in andere
gevallen de aanmelding regelmatig plaatsvindt door de investerende
dochter binnen de fiscale eenheid. De gewijzigde toelichting vanaf
1 januari 2003 bij de diverse meldingsformulieren zou daartoe
aanleiding hebben kunnen geven. Bij een strikte toepassing van mijn
standpunt zoals vermeld in de inleiding zou in al deze gevallen de
faciliteit moeten worden geweigerd. Te meer nu het gaat om
investeringen in energiezuinige en milieuvriendelijke
bedrijfsmiddelen acht ik het ongewenst dat in situaties zoals
hiervoor genoemd het recht op EIA of MIA zou vervallen.
Goedkeuring
Voor zover nodig keur ik daarom het volgende goed.
a. De aanmelding dan wel aanvraag van een investering op naam van een investerende dochter welke op het moment van investeren behoort tot een fiscale eenheid wordt geacht te zijn gedaan door de moedermaatschappij.
b. Indien de aanmelding dan wel aanvraag van een investering van een dochtermaatschappij heeft plaatsgevonden door de moedermaatschappij, terwijl de betaling of ingebruikname van het bedrijfsmiddel plaatsvindt in de periode na verbreking van de fiscale eenheid, kan de EIA of MIA worden geclaimd door de voormalige dochtermaatschappij die de investering feitelijk heeft verricht. Dit geldt eveneens indien sprake is van een situatie als bedoeld in artikel 15, zevende lid, Wet VPB. Indien de investerende vennootschap ten tijde van de betaling of ingebruikname is opgenomen in een andere fiscale eenheid kan de nieuwe moedermaatschappij de EIA of MIA in haar aangifte claimen.
8 Ingetrokken regeling
Het besluit van 8 maart 2006, nr. CPP2005/1463M, is met ingang
van de inwerkingtreding van dit besluit ingetrokken.
9 Inwerkingtreding
Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na de datum
van uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst en
werkt terug tot en met de dagtekening van dit besluit.
Dit besluit zal in de Staatscourant worden geplaatst.
Den Haag, 15 september 2009.
De staatssecretaris van Financiën,
mr.drs. J.C. de Jager
Bijlagen
1. Verklaringen inzake de berekening van
investeringsaftrek en desinvesteringsbijtelling bij aanwending van
een herinvesteringsreserve of gebruikmaking van de ruilarresten.
2. Verzoek om toepassing van investeringsaftrek
voor het aangaan van verplichtingen in het kader van transacties
tussen naaste verwanten.
3. Verzoek om investeringsaftrek in het kader
van de overname van een onderneming uit een nalatenschap waarbij
verplichtingen worden aangegaan tussen gerechtigden tot die
nalatenschap.
Bijlage 1. Verklaringen inzake de berekening van investeringsaftrek en desinvesteringsbijtelling bij aanwending van een herinvesteringsreserve of gebruikmaking van de ruilarresten
Aan de inspecteur van de Belastingdienst……/kantoor……..
De
ondergetekende,......................te........................,
BSN of, bij het ontbreken daarvan, sofinummer.............
verzoekt voor de heffing van inkomstenbelasting of
vennootschapsbelasting over het jaar ....... toepassing van
onderdeel 4.2 van het besluit van X 2009, nr. CPP2009/1116M, met
betrekking tot de volgende bedrijfsmiddelen:
1. ......................................................
De afgestane bedrijfsmiddelen zijn:
1. ......................................................
2. ......................................................
- Voorts verklaart ondergetekende akkoord te
gaan met de volgende voorwaarden:
a. Is investeringsaftrek genoten over de
kostprijs van een bedrijfsmiddel zonder dat deze is verminderd met
de op voet van artikel 3.54 Wet IB 2001 gevormde
herinvesteringsreserve ter zake van het afgestane bedrijfsmiddel,
dan zal de desinvesteringsbijtelling met betrekking tot het
desbetreffende bedrijfsmiddel worden berekend over de
overdrachtsprijs dan wel de waarde in het economische verkeer van
deze bedrijfsmiddelen.
b. Indien blijkt dat is uitgegaan van een te
hoge grondslag voor het berekenen van investeringsaftrek, wordt
ondergetekende geacht geen verzoek om toepassing van het in deze
verklaring bedoelde besluit te hebben gedaan, zodat de
investeringsaftrek alsnog overeenkomstig de in het arrest van 24
december 1975, nr. 17 795, weergegeven opvatting van de Hoge Raad
moet worden berekend.
................................. ............................
(plaats) (dagtekening)
.................................
(handtekening)
Bijlage 2. Verzoek om toepassing van investeringsaftrek voor het aangaan van verplichtingen in het kader van transacties tussen naaste verwanten
Aan de Inspecteur van de Belastingdienst…………./kantoor……
De ondergetekende, … wonende … te …… (BSN of, bij het ontbreken
daarvan, sofinummer ………) verzoekt, in verband met verplichtingen
welke zijn aangegaan met (een) perso(o)nen die tot zijn huishouden
beho(o)r(t) (een) bloed- of aanverwant(en) in de rechte lijn of
personen die behoren tot zijn (hun) huishouden, op grond van
artikel 3.46, tweede lid, Wet IB 2001 om ontheffing van hetgeen is
bepaald in het eerste lid, onderdeel a en b, van dat artikel.
Hij/zij verklaart dat, indien binnen vijf jaren na de aanvang
van het kalenderjaar/boekjaar waarin de overname heeft
plaatsgevonden - direct of indirect - met betrekking tot de
aangegane verplichtingen ter zake van de transacties tussen naaste
verwanten veranderingen te zijnen/haren gunste, voortvloeiende uit
de familierelatie, zich voordoen dan wel hebben voorgedaan, of de
verplichtingen niet worden nagekomen, de op basis van het besluit
toegepaste investeringsaftrek zal worden bijgeteld, als ware het
een desinvesteringsbijtelling, in het jaar waarin de verandering
heeft plaatsgevonden.
Hij/zij verklaart er van kennis te hebben genomen dat de
bijtelling van de toegepaste investeringsaftrek achterwege kan
blijven, indien hij/zij aannemelijk maakt dat deze verandering op
zakelijke gronden berust of indien blijkt dat de verandering
losstaat van de tussen partijen bestaande contractuele verhouding.
Een afschrift van de overeenkomst tussen de naaste verwanten
gaat hierbij.
.................................
............................
(plaats) (dagtekening)
.................................
(handtekening)
Bijlage 3. Verzoek om investeringsaftrek in het kader van de overname van een onderneming uit een nalatenschap waarbij verplichtingen worden aangegaan tussen gerechtigden tot die nalatenschap
Aan de Inspecteur van de Belastingdienst………./kantoor…………
De ondergetekende, .................., wonende
.................. te .................. (BSN of, bij het ontbreken
daarvan, sofinummer ..................), gerechtigde tot de
nalatenschap van .................., verzoekt, in verband met
tegenover de overige gerechtigde(n) tot die nalatenschap aangegane
verplichtingen wegens overbedeling ter zake van de overname van een
tot de nalatenschap behorend(e) (zelfstandig dan wel evenredig deel
van de) onderneming, op grond van artikel 3.46, tweede lid, Wet IB
2001, om ontheffing van hetgeen is bepaald in het eerste lid,
onderdeel c, van dat artikel.
Hij/zij verklaart dat, indien binnen vijf jaren na de aanvang
van het kalenderjaar/boekjaar waarin de overname heeft
plaatsgevonden - direct of indirect - met betrekking tot de
aangegane verplichtingen ter zake van de overname van de
onderneming veranderingen te zijnen/haren gunste, voortvloeiend uit
de familierelatie, zich voordoen dan wel hebben voorgedaan, of de
verplichtingen niet worden nagekomen, de op basis van dit besluit
toegepaste investeringsaftrek zal worden bijgeteld, als ware het
een desinvesteringsbijtelling, in het jaar waarin de verandering
heeft plaatsgevonden.
Hij/zij verklaart er van kennis te hebben genomen dat de
bijtelling van de toegepaste investeringsaftrek achterwege kan
blijven, indien hij/zij aannemelijk maakt dat deze verandering op
zakelijke gronden berust of indien blijkt dat de verandering
losstaat van de tussen partijen bestaande contractuele verhouding.
Afschriften van de overeenkomst tussen de gerechtigden tot de
nalatenschap en de notariële akte van verdeling gaan hierbij.
.................................
............................
(plaats) (dagtekening)
.................................
(handtekening)