U bevindt zich op: Home › Actueel › Besluiten / beleidsregels
Inkomstenbelasting. Collectieve compensatieregelingen voor beleggingsverzekeringen
Directoraat-Generaal Belastingdienst/ Brieven en beleidsbesluiten
Besluit van 22 januari 2010 , nr. DGB 2010/415 M, Staatscourant 2010, 1372
De staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.
Dit besluit vervangt het besluit van 6 juli 2009, nr.
CPP2009/1028M over de gevolgen voor de inkomstenbelasting van de
collectieve compensatieregelingen voor beleggingsverzekeringen
(kapitaalverzekeringen en lijfrenteverzekeringen). Het besluit
wordt uitgebracht omdat de compensatieregelingen ook betrekking
kunnen hebben op situaties waarin gouden-handdrukstamrechten zijn
overeengekomen met levensverzekeraars.
1 Inleiding
Enkele levensverzekeraars zijn recent collectieve
compensatieregelingen overeengekomen voor kapitaalverzekeringen,
lijfrenten en gouden-handdrukstamrechten die de vormgeving hebben
of hadden van een zogenoemde beleggingsverzekering. Globaal
gesproken komen de compensaties voort uit een verlaging met
terugwerkende kracht van het kostenpeil van de verzekeringen of een
verlaging van de premies voor bepaalde risicodekkingen. De
compensaties leiden tot herberekening van (verzekerde) waarden van
de desbetreffende verzekeringen of tot uitkeringen ineens. Ook voor
de toekomst hebben de regelingen gevolgen.
Enkele levensverzekeraars, het Verbond van Verzekeraars en de
NVA/NVBA hebben mij verzocht in te gaan op de fiscale gevolgen van
de compensaties en deze voor zover noodzakelijk fiscaal te
begeleiden om ongewenste uitkomsten te voorkomen. Mede gelet op het
grote aantal belastingplichtigen dat met de compensatieregelingen
te maken krijgt, acht ook ik het wenselijk dat duidelijkheid
bestaat over de gevolgen van de compensatieregelingen voor de
heffing van de inkomstenbelasting. Hierna ga ik daarop in.
2 Inhoud van de compensatieregelingen
Uit de verstrekte gegevens blijkt dat de compensatieregelingen
leiden tot de volgende tegemoetkomingen:
a. compensatie voor het verleden van nog lopende verzekeringen. Het
betreft hierbij een betaling ineens of de bijboeking van waarden op
nog bij de verzekeraar lopende verzekeringen;
b. compensatie voor het verleden van reeds beëindigde verzekeringen
en ter zake van aan een andere verzekeraar overgedragen
verzekeringen. Het betreft hierbij meestal een betaling in
contanten aan de verzekeringnemer;
c. verlaging voor de toekomst van de kosten of de premies voor
bepaalde risicodekkingen van nog bij de verzekeraar lopende
verzekeringen. Het betreft hierbij een verlaging van de
oorspronkelijk overeengekomen premie of een verhoging van de
verzekerde waarden waarbij de oorspronkelijk overeengekomen premie
gelijk blijft.
In de paragrafen hierna ga ik in op de fiscale gevolgen van deze
vormen van tegemoetkoming.
3 Compensatie voor het verleden van nog bij de verzekeraar lopende verzekeringen
De compensatieregelingen leiden in het algemeen tot
tegemoetkomingen voor zover in het verleden het kostenniveau hoger
was dan een thans vastgesteld normniveau. Tegemoetkomingen kunnen
ook voortvloeien uit het met terugwerkende kracht verlaagd zijn van
premies voor bepaalde risicodekkingen. Voor nog bij de verzekeraar
lopende verzekeringen, waaronder premievrije polissen, kunnen deze
tegemoetkomingen plaatsvinden door een betaling ineens of door
verhoging van de verzekerde rechten op einddatum dan wel op een
eerder tijdstip.
Voor gevallen waarin ter compensatie van bij de verzekeraar lopende
kapitaalverzekeringen of al dan niet ingegane lijfrenten een extra
uitkering ineens wordt gedaan, is hetgeen in paragraaf 4 is
opgenomen voor nabetalingen ter zake van beëindigde of overgedragen
verzekeringen van overeenkomstige toepassing.
Voor de heffing van inkomstenbelasting vormt de verhoging van de
verzekerde rechten als gevolg van een compensatieregeling als
zodanig geen belastbaar inkomen uit de verzekering. Die verhoging
leidt uiteindelijk wel tot een hogere verzekeringsuitkering ineens
of in termijnen waarover uiteraard regulier wordt geheven volgens
de bepalingen van de Wet IB 2001. In dit verband kan een verhoging
betrekking hebben op een lijfrente waarvan de termijnen reeds zijn
ingegaan. Indien als gevolg daarvan een verhoging van de resterende
lijfrentetermijnen plaatsvindt, zijn die termijnen fiscaal nog
steeds aan te merken als “vast en gelijkmatig”.
Wel vormen verhogingen van verzekerde rechten in het algemeen een
aandachtspunt voor verzekeringen die zijn gesloten vóór de
inwerkingtreding van de Wet IB 2001 omdat daarvoor mogelijk op
grond van de Invoeringswet Wet IB 2001 regelingen met eerbiedigende
werking van toepassing zijn. Voor lijfrenten die in het verleden
werden gesloten is dit echter geen aandachtspunt omdat de beperkte
eerbiedigende werking die daarvoor kan gelden niet afhankelijk is
gesteld van de hoogte van de verzekerde rechten maar van de hoogte
van de te betalen premies.
Voor kapitaalverzekeringen zonder een in euro’s verzekerd kapitaal
– globaal gesproken beleggingsverzekeringen of
unit-linked-verzekeringen – die zijn gesloten vóór 2001 geldt
eveneens dat een verhoging van de verzekerde rechten niet leidt tot
het verlies van enige eerbiedigende werking op grond van de
Invoeringswet Wet IB 2001. Ook daarvoor is alleen de hoogte van de
betaalde premies relevant. Het recht op de zogenoemde bijzondere
bezitsvrijstelling (Hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel AN
Invoeringswet Wet IB 2001) gaat op dezelfde grond door de
onderhavige verhoging niet verloren.
Als er compensatieregelingen zijn waarbij de onderhavige verhoging
ook aan de orde is voor kapitaalverzekeringen met een in euro’s
verzekerd kapitaal, geldt ook dat de verhoging niet leidt tot
verlies van enige eerbiedigende werking ondanks het feit dat
daarbij de hoogte van het verzekerde kapitaal wel van belang is. De
verhoging is immers niet het gevolg van een gewijzigde
premiebetaling of andere handeling van de verzekeringnemer. De
verhoging vloeit voort uit het geheel van de voorwaarden van de
kapitaalverzekering sedert het tijdstip van totstandkoming daarvan.
In die voorwaarden lag besloten dat er van aanvang af – naar thans
is vastgesteld – te hoge kosten in rekening zijn gebracht waarvan
met terugwerkende kracht herstel plaatsvindt door de verhoging van
het verzekerde kapitaal. Deze verhoging is daarom niet aan te
merken als een verhoging die het recht op enige eerbiedigende
werking verloren doet gaan.
Voor zowel kapitaalverzekeringen als voor lijfrenten zijn er daarom
geen fiscale gevolgen verbonden aan de verhogingen als zodanig van
de verzekerde rechten ter compensatie van in het verleden betaalde
te hoge kosten. Die verhogingen leiden uiteindelijk wel tot hogere
verzekeringsuitkeringen ineens of in termijnen. Daarop zijn
uiteraard de bepalingen van de Wet IB 2001 van toepassing. Indien
het gaat om belaste uitkeringen, vindt heffing dan plaats over het
hogere bedrag van de uitkeringen.
4 Compensatie voor het verleden van niet meer bij de verzekeraar lopende verzekeringen
Op grond van de compensatieregelingen worden ook
tegemoetkomingen verleend voor in het verleden te hoog berekende
kosten voor niet meer bij de desbetreffende verzekeraar lopende
verzekeringen. Het kan daarbij gaan om reeds geëxpireerde of
afgekochte verzekeringen, maar ook om nog lopende verzekeringen die
zijn overgegaan op een andere verzekeraar of in bepaalde gevallen –
sedert 2008 – op een bancaire instelling. In deze gevallen is
verhoging van de verzekerde rechten als tegemoetkoming niet
mogelijk respectievelijk in de praktijk ondoenlijk. Daarom vindt de
tegemoetkoming in dergelijke gevallen plaats door een nabetaling
aan de verzekeringnemer of de begunstigde van de verzekering.
Als een nabetaling betrekking heeft op een geëxpireerde of
afgekochte verzekering, zijn voor de heffing van de
inkomstenbelasting daarop dezelfde bepalingen van toepassing als op
de eerder gedane uitkering of betaalde afkoopsom.
Bij nagenoeg alle kapitaalverzekeringen zal die uitkering of
afkoopsom vrijgesteld zijn geweest. Ik heb er dan ook geen bezwaar
tegen dat de renseignering van de nabetalingen op
kapitaalverzekeringen achterwege blijft.
Bij een nabetaling van een lijfrente zal in het algemeen sprake
zijn van belastingheffing. Daarbij kan inhouding van loonbelasting
aan de orde zijn
Een nabetaling kan ook betrekking hebben op een verzekering die
naar een andere verzekeraar of – in bepaalde situaties – naar een
bancaire instelling is overgegaan en nog niet is geëxpireerd of is
afgekocht. In beginsel zou een dergelijke nabetaling moeten worden
beschouwd als een gedeeltelijke afkoop van de kapitaalverzekering
of lijfrente waarop de nabetaling betrekking heeft.
Goedkeuring
In een aantal gevallen zou deze kwalificatie echter leiden tot
onwenselijke fiscale gevolgen voor de ontvanger ervan. Mede gezien
de bijzondere achtergrond van de nabetaling keur ik voor deze
gevallen met toepassing van artikel 63 van de Algemene wet inzake
rijksbelastingen (hardheidsclausule) goed dat de deze nabetaling
wordt aangemerkt als reguliere verzekeringsuitkering en niet als
een gedeeltelijke afkoopsom. Specifiek met betrekking tot
kapitaalverzekeringen keur ik, voor zover nodig, goed dat de
nabetalingen niet leiden tot het verlies van bestaande rechten op
vrijstelling van toekomstige kapitaalsuitkeringen.
5 Verlaging voor de toekomst van kosten of risicopremies van bij de verzekeraar lopende verzekeringen
De compensatieregelingen hebben ook gevolgen voor de toekomst.
Voor zover de oorspronkelijk overeengekomen kosten een bepaald
vastgesteld normniveau te boven gaan, vindt namelijk daarvan voor
de toekomst verlaging plaats. In sommige situaties vindt bovendien
voor de toekomst verlaging plaats van de premie voor bepaalde
risicodekkingen, bijvoorbeeld voor dekking van het risico van
vroegtijdig overlijden. Deze verlaging van kosten en/of
risicopremies kan enerzijds tot gevolg hebben dat toekomstige
premiebetalingen lager worden dan oorspronkelijk overeengekomen.
Anderzijds kan het voordeel van de verlaging worden doorgegeven
door onder handhaving van het overeengekomen premieniveau, hogere
verzekerde rechten overeen te komen.
Voor lijfrenten heeft de verlaging van een in de toekomst te
betalen premie geen andere fiscale gevolgen dan dat het mogelijk
als inkomensvoorziening in aftrek te brengen bedrag in dezelfde
mate lager wordt. Als onder handhaving van het premieniveau hogere
verzekerde rechten worden overeengekomen, heeft die verhoging als
zodanig geen fiscale gevolgen. Die verhoging leidt uiteindelijk wel
tot een hogere verzekeringsuitkering ineens of in termijnen
waarover regulier wordt geheven volgens de bepalingen van de Wet IB
2001.
Voor kapitaalverzekeringen kunnen de premieverlagingen en de
verhoging van de verzekerde rechten in beginsel gevolgen hebben
voor zowel het recht op vrijstelling van de kapitaalsuitkering als
voor de werking van bepalingen met eerbiedigende werking van vóór
2001 gesloten contracten. Wat betreft het recht op vrijstelling van
een of meer kapitaalsuitkeringen geldt, ongeacht het van toepassing
zijnde fiscale regime, dat de premies per verzekeringsjaar binnen
een bepaalde bandbreedte moeten zijn betaald. Voor bij voorbeeld
een kapitaalverzekering eigen woning (KEW) geldt een bandbreedte
van 10 : 1 voor de hoogste respectievelijk laagste premie op basis
van het verzekeringsjaar. In dit verband worden globaal gesproken
de premie voor de uitkering bij leven en de premie voor de
uitkering ten gevolge van overlijden samengeteld. Indien bij een
KEW de bandbreedte van 10 : 1 ten volle is benut door het betalen
van een hoge storting gevolgd door reguliere betalingen die op
jaarbasis een tiende daarvan vormen, zou een verlaging van de
reguliere premie op grond van de compensatieregelingen niet alleen
leiden tot het verlies van het recht op vrijstelling van de
kapitaalsuitkering maar ook tot onmiddellijke afrekening over de
waarde van de KEW en overgang naar box 3.
Goedkeuring
Deze gevolgen van de overschrijding van de bandbreedte louter als
gevolg van de getroffen compensatieregeling acht ik ongewenst.
Daarom keur ik met toepassing van artikel 63 van de Algemene wet
inzake rijksbelastingen (hardheidsclausule) het volgende goed. In
voorkomende situaties komt het overschrijden van de bandbreedte
louter door het verlagen van de premie als gevolg van de
compensatieregeling, niet in strijd met de voorwaarden voor
vrijstelling van de kapitaalsuitkering. Voor de toekomst mag voor
de bandbreedte-eis als laagste premie worden uitgegaan van de
premie zoals die op grond van de compensatieregeling is
overeengekomen.
Ook voor de werking van de bepalingen met eerbiedigende werking
voor kapitaalverzekeringen – bij voorbeeld artikel 76 Wet IB 1964
en de relevante bepalingen van de Invoeringswet Wet IB 2001 – kan
verlaging van kosten en van de premie voor de dekking van het
risico van vroegtijdig overlijden gevolgen hebben. Voor de
toepassing van die bepalingen moeten de (premie voor de) verzekerde
uitkering bij leven en ten gevolge van overlijden namelijk separaat
worden beoordeeld. Als op grond van een compensatieregeling de
premie voor het overlijdensgedeelte wordt verlaagd, waarbij de in
totaal verschuldigde premie gelijk blijft, wordt per saldo in de
toekomst een hogere premie voldaan voor de uitkering bij leven. Als
gevolg hiervan kan in een aantal gevallen het recht op
eerbiedigende werking verloren gaan.
Goedkeuring
Ik vind die uitkomst onwenselijk. Daarom keur ik met toepassing van
artikel 63 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen
(hardheidsclausule) goed dat in dergelijke gevallen een verhoging
van de premie voor de uitkering bij leven als gevolg van een
compensatieregeling als in dit besluit bedoeld, niet leidt tot
verlies van het bestaande recht op eerbiedigende werking. Deze
goedkeuring geldt overeenkomstig indien louter als gevolg van de
compensatieregeling een verhoging plaatsvindt van een verzekerde
waarde.
6 Compensatieregelingen voor gouden-handdrukstamrechten
De compensatieregelingen kunnen ook betrekking hebben op situaties waarin gouden-handdrukstamrechten zijn bedongen bij levenverzekeraars. Ook die compensatieregelingen kunnen verhogingen van verzekerde rechten tot gevolg hebben alsmede leiden tot uitkeringen ineens en tot nabetalingen. Hetgeen ik over verhogingen, uitkeringen ineens en nabetalingen in dit besluit heb medegedeeld met betrekking tot lijfrenten is zoveel mogelijk van toepassing op de gouden-handdrukstamrechten. Dit brengt mee dat een verhoging, uitkering ineens of nabetaling niet leidt tot een verandering van de fiscale status van het desbetreffende gouden-handdrukstamrecht, niet tot een afkoop of schending van voorwaarden en eveneens niet tot het verlies van het recht op eerbiedigende werking van een bepaald regime. Uiteraard vormt een uitkering ineens of nabetaling loon uit vroegere dienstbetrekking en is als zodanig onderworpen aan de inhouding van loonbelasting.
7 Tot slot
Het is mogelijk dat levensverzekeraars in compensatieregelingen
voor beleggingsverzekeringen andere wijzen van tegemoetkoming dan
hiervoor behandeld, overeenkomen. Deze kunnen worden voorgelegd aan
de Kennisgroep Verzekeringsproducten van de Belastingdienst.
8 Ingetrokken regeling
Het besluit van 6 juli 2009, nr. BCPP2009/1028M is ingetrokken met ingang van de inwerkingtreding van dit besluit.
9 Tijdstip van inwerkingtreding van het besluit
Het besluit treedt in werking met ingang van de dag na de datum
van uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst.
Dit besluit zal in de Staatscourant worden geplaatst.
Den Haag, 22 januari 2010.
De staatssecetaris van Financiën,
mr.drs. J.C. de Jager.